Skatterådets bindende svar af 26. juli 2012 i sag 11-042013

Info
  • SKM2013.112.SR

Resumé:

Skatterådet bekræfter, at datterselskaberne B A/S og C A/S i A-koncernen må anses som næringsdrivende ved køb og salg af fast ejendom. Moderselskabet A A/S samt datterselskabet D ApS og datterdatterselskabet E A/S må anses for næringsdrivende i det omfang disse selskaber vil erhverve og sælge fast ejendom grundet afsmitning fra koncernens øvrige selskaber.

Skatterådet bekræfter endvidere, at B A/S og C A/S's  erhvervelse af ejendomme ved skattefri tilførsel af aktiver fra H A/S, er sket  i næringshensigt, jf. fusionsskattelovens § 8, stk. 2, 2. pkt., mens Skatterådet finder, at E A/S's erhvervelse af koncernens domicilejendom ved skattefri tilførsel af aktiv ikke er omfattet af dette selskabs næringsvirksomhed, men udgør et anlægsaktiv.

Skatterådet bekræfter endelig, at D ApS er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom i kraft af afsmitning.

Spørgsmål                                  

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at A-koncernen er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom ved direkte erhvervelser af ejendomme fra F A/S og fra søsterselskaber i G-koncernen i øvrigt, ved køb fra konkursbo eller på tvangsauktion, hvorefter realiseret gevinst og tab medregnes ved indkomstopgørelsen i overensstemmelse med statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a?
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at ejendomme erhvervet af A-koncernen ved skattefri tilførsel af aktiver i overensstemmelse med den beskrevne overdragelsesmodel 4 kan anses for erhvervet som led i næring?
  3. Kan Skatterådet bekræfte, at D ApS er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendomme?
  4. Såfremt Skatterådet besvarer spørgsmål 3 benægtende, kan Skatterådet bekræfte, at D ApS anses for overgået til næringsstatus efter etableringen af koncernforbindelsen til A A/S?              

Svar

  1. Se indstilling og begrundelse
  2. Se indstilling og begrundelse
  3. Ja
  4. Bortfalder, jf. besvarelsen til spørgsmål 3

Beskrivelse af de faktiske forhold

H A/S er et selskab, som blev stiftet den (dato). Selskabet overtog i forbindelse med stiftelsen samtlige aktiver og passiver, forpligtelser og rettigheder fra det konkursramte F A/S. Overtagelsen skete ved skattepligtig overdragelse.

H A/S har som hovedformål at sikre bedst muligt økonomisk udbytte ved afviklingen af aktiver og passiver tidligere ejet af F A/S.

H A/S er som følge af en fortsat svag omsætning på ejendomsmarkedet eksponeret for tab på færdiggjorte og i særlig grad uafsluttede ejendomsprojekter finansieret af F A/S.

H A/S har således som led i afviklingen løbende siden stiftelsen i (år) overtaget ejendomme som led i nødlidende engagementer.

H A/S stiftede den (dato) datterselskabet A A/S. Stiftelsen skete som et led i H A/S' afvikling af aktiver og passiver.

A A/S' vedtægtsmæssige formålsbestemmelse var oprindelig at:

"erhverve fast ejendom beliggende i Danmark, hvori, eller på baggrund af hvilke, H A/S er eksponeret for økonomiske tab."

Det var således hensigten med etableringen af A A/S at reducere risikoen for tab ved forceret afvikling af ejendomme, hvori H A/S er eksponeret.

Den (dato) blev A A/S overdraget til H A/S' moderselskab G A/S. I dag er A A/S således et 100 pct. ejet datterselskab af G A/S.

I forbindelse med ovenstående overdragelse blev selskabets vedtægtsmæssige formålsbestemmelse endvidere ændret til følgende:

"Selskabets formål er at erhverve fast ejendom beliggende i Danmark hvori, eller på baggrund af hvilke, G A/S eller et af G A/S' koncernforbundne selskaber er eksponeret for økonomiske tab, med henblik på efterfølgende afhændelse af sådanne ejendomme samt virksomhed der efter bestyrelsens skøn står i direkte forbindelse med driften, administration og afhændelsen af de pågældende ejendomme. Selskabet kan drive sin virksomhed gennem datterselskaber."

Hensigten med overdragelsen af aktierne i A A/S til G A/S samt ændringen af formålsbestemmelsen var, at A A/S fremadrettet skulle håndtere ejendomme for de øvrige banker, som er under afvikling i G.

I det følgende defineres A-koncernen som moderselskabet A A/S samt dets 100 pct. ejede datterselskaber bestående af B A/S, D ApS, C A/S, og dets datterselskab E A/S.

Det er besluttet, at A A/S' erhvervelser af ejendomme alene sker gennem de respektive datterselskaber.

A A/S ejer p.t. ingen ejendomme, men har været registreret som ejer af ejendommen beliggende (adresse) i en periode på ca. 9 måneder..

Det er nærmere forklaret, at ejendommen i (dato) blev overdraget fra H A/S til A A/S for x tkr. som et skattepligtigt apportindskud med udstedelse af nom. x tkr. aktier i A A/S til kurs x. Det var hensigten i (år) at videreoverdrage ejendommen til C A/S, men dette blev udskudt pga. problemer med tinglysning af adkomst på ejendommen. I (dato) fik A A/S skøde på ejendommen og ejendommen blev derefter overdraget ved skattepligtigt apportindskud til C A/S den (dato).

Ved overdragelsen har A A/S konstateret en avance på ca. x. kr.

Datterselskaberne har ingen ansatte foruden en direktør, som tillige er direktør i A A/S. A A/S varetager sammen med eksterne parter ejendomsadministrationen mv. i de respektive datterselskaber.

Datterselskabernes formål er i henhold til de respektive årsrapporter for (år) følgende:

B A/S,

-  at investere i fast ejendom samt udlejning af fast ejendom. Selskabets ejendomme udgøres primært af boligejendomme. Enkelte ejendomme har dog ligeledes erhvervslejemål.

D ApS,

- at investere i fast ejendom samt udlejning af fast ejendom. Selskabets besidder én ejendom beliggende (adresse).

C A/S,

- at investere i fast ejendom samt udlejning af fast ejendom. Selskabets ejendomme udgøres primært af erhvervsejendomme. Enkelte ejendomme har dog ligeledes boliglejemål.

E A/S,

- at investere i fast ejendom samt udlejning af fast ejendom. Selskabet besidder udelukkende ejendomme i tilknytning til H A/S' domicil.

A A/S' aktivitet består i opkøb, færdiggørelse, udvikling samt øvrig drift af ejendomme på vegne af datterselskaberne. Opkøb mv. foretages i ejendomme, hvori søsterselskaber i G-koncernen har pant. Ejendommene færdiggøres herefter med henblik på videresalg.

A A/S forestår tillige selve beslutningstagningen i relation til ovennævnte aktiviteter. A-koncernen agerer således i praksis som en samlet virksomhed.

Til håndtering af ovennævnte aktiviteter havde A A/S ved udgangen af (år) i alt x antal ansatte, alle med erhvervserfaring inden for ejendomsbranchen. Den gennemsnitlige erhvervserfaring inden for ejendomsbranchen udgør 17 år pr. medarbejder.

A-koncernen har i perioden fra stiftelsen af A A/S frem til den (dato) erhvervet i alt 41 ejendomme, bestående af henholdsvis boligejendomme, erhvervsejendomme, såvel som industri-/lagerejendomme.

B A/S har erhvervet 19 ejendomme, mens C A/S har erhvervet 21 ejendomme.

A-koncernen vurderer løbende, om det er økonomisk fordelagtigt at overtage ejendomme. Samtlige ejendomme, som anskaffes, er dog ejendomme, hvori de øvrige selskaber i G-koncernen er eksponeret ved udlån og/eller garantistillelser.

Erhvervelsen af ejendomme er sket gennem en række forskellige modeller, herunder:

  1. direkte køb fra andet selskab i G-koncernen
  2. direkte køb fra konkursbo
  3. direkte køb på tvangsauktion
  4. kombination af skattefri tilførsel af aktiver samt apportindskud
  5. køb af aktier i selskaber, som allerede ejer fast ejendom.

I model 4 er erhvervelsen foregået således, at H A/S indledningsvist indskød ejendommen i et nyetableret datterselskab ved skattefri tilførsel af aktiver. Herefter apportindskød H A/S aktierne i det modtagende selskab i A-koncernen. Denne erhvervelsesmodel er foreløbig anvendt for henholdsvis ejendommene a, b og c samt ved erhvervelse af domicilejendommen.

Domicilejendommen blev således overdraget ved skattefri tilførsel til E A/S. Aktierne (både de eksisterende og de nyudstedte) i det modtagende selskab (E A/S) blev herefter overdraget ved apportindskud til A A/S. Herefter blev aktierne i E A/S endeligt ved apportindskud overdraget til A A/S' datterselskab C A/S.

Efter model 5 har H A/S erhvervet aktierne i D ApS, i hvis portefølje af aktiver der indgik én ejendom. H A/S erhvervede anparterne i D ApS som led i et nødlidende engagement. Herefter solgte H A/S anparterne i selskabet D ApS til A A/S.

Ud af de 41 erhvervede ejendomme har A-koncernen i perioden (dato) - (dato) solgt 9 ejendomme igen samt en række særskilt udmatrikulerede lejligheder.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger har anført følgende:

"Ad. Spørgsmål 1

Det følger af statsskattelovens § 5, litra a, at indtægter, der henhører til vedkommendes næringsvej, som udgangspunkt er skattepligtige, ligesom der som udgangspunkt er skattemæssigt fradrag for omkostninger og tab afholdt i forbindelse med denne næringsvirksomhed.

Næringsbegrebet er ikke nærmere defineret i statsskatteloven eller andre steder i skattelovgivningen.

Det følger imidlertid af praksis, at det skatteretlige næringsbegreb generelt baseres på følgende:

  • Selskabets vedtægtsmæssige formål
  • Erhvervelsen sker med henblik på videresalg samt fortjeneste for øje
  • De ansattes professionelle tilknytning til ejendomsbranchen
  • Kontinuitet ved køb og salg af ejendomme og aktivitetens omfang.

Vedtægtsmæssige formål

Det fremgår af LV E.J.3.1.4, at der ved bedømmelsen af, om et selskabs erhvervelse af fast ejendom er sket som led i næring, lægges vægt på selskabets vedtægtsmæssige formål. Det fremgår tillige, at der ud over selskabets vedtægtsmæssige formål i udstrakt grad lægges vægt på selskabets faktiske aktivitet og aktionærforhold mv.

Som eksempler på at vedtægterne tillægges betydning, kan nævnes TfS1985.679H, hvor Landsskatteretten lagde til grund, at selskabet i overensstemmelse med vedtægterne udøvede virksomhed med opførelse af lejligheder til udleje, og selskabets senere salg af en del heraf som ejerlejligheder ansås som sket som led i selskabets næring.

Endvidere henvises til SKM2002.597.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at selskabet var næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom. Landsskatteretten lagde ved bedømmelsen vægt på, at selskabets vedtægtsmæssige formål havde været investering i og drift af udlejningsejendomme, og at selskabets aktivitet i høj grad havde bestået i køb og salg af ejendomme.

Det er som tidligere anført A A/S, som varetager ejendomsadministrationen på vegne af de respektive datterselskaber, inklusive beslutningstagningen vedrørende køb og salg mv. Selskabet har som led heri udarbejdet forretningsgange for drift og administration, entreprisearbejder (ombygning, renovering mv.), erhvervelser mv. Selskabets forretningsgange har til formål at "beskrive de overordnede principper for, hvorledes A A/S erhverver ejendomme i overensstemmelse med den af A A/S bestyrelses godkendte investeringsstrategi" samt  at "fastlægge A A/S' krav til drift og administration af selskabets ejendomme og de selskaber, hvori ejendommene er placeret samt at sikre at disse krav opfyldes."

Som det fremgår af ovenstående, er de udarbejdede forretningsgange baseret på A-koncernen som helhed. Eftersom A A/S forestår ejendomsadministrationen inklusive alle beslutninger om køb og salg, samt at koncernen i øvrigt agerer som én virksomhed (A-koncernen), er det efter vores opfattelse A A/S´ vedtægtsmæssige formål, som bør lægges til grund ved bedømmelsen.

A A/S' vedtægtsmæssige formål består som tidligere anført af "at erhverve fast ejendom beliggende i Danmark hvori eller på baggrund af hvilke, G A/S eller et af Gs koncernforbundne selskaber er eksponeret for økonomiske tab, med henblik på efterfølgende afhændelse af sådanne ejendomme samt virksomhed der efter bestyrelsens skøn står direkte i forbindelse med driften, administrationen og afhændelsen af de pågældende ejendomme. Selskabet kan drive sin virksomhed gennem datterselskaber."

Det fremgår tillige af A A/S' årsrapport for indkomståret (år), at "selskabets formål er at erhverve, færdiggøre, udleje, udvikle og i øvrigt håndtere sådanne ejendomme med henblik på salg", mens det af H A/S' årsrapport (år) fremgår, at A A/S blev oprettet med det formål at "opbevare, håndtere og færdigudvikle fast ejendom med henblik på efterfølgende afhændelse."

Baseret på ovenstående er det repræsentantens opfattelse, at A A/S' vedtægter samt formålsbestemmelse, jf. selskabets regnskab, opfylder praksis for næring.

Ved bedømmelsen i de ovenfor anførte sager lægges udover selskabets vedtægtsmæssige formål tillige vægt på selskabets faktiske aktivitet. For nærmere redegørelse af A A/S' aktivitet, se venligst under afsnit "Kontinuitet ved køb og salg af ejendomme og aktivitetens omfang".

Erhvervelsen sker med henblik på videresalg samt fortjeneste for øje

Det følger af LV E.J.3 samt E.J.3.1.4, at det er en forudsætning for kvalifikationen som næringsvirksomhed, at erhvervelsen af ejendomme er sket med henblik på videresalg samt fortjeneste for øje.

Denne betragtning bekræftes af blandt andre SKM2007.314.VLR samt SKM2001.563.HR.

Det er i denne forbindelse A A/S' formål at erhverve ejendomme, hvori G A/S eller et af G A/S' koncernforbundne selskaber er eksponeret for økonomiske tab.

Ved erhvervelsen af "ufærdige" ejendomsprojekter er betydelige yderligere investeringer påkrævet for at færdiggøre boligejendommene.

I praksis påtager A A/S sig reelt rollen som projektudvikler i forbindelse med købet af disse "ufærdige" boligprojekter. Projektudviklere anses i overensstemmelse med praksis generelt for næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, jf. praksis om arbejdsområde mv. som beskrevet i LV E.J.3.1.1.

På baggrund af ovenstående redegørelse og argumentation, må A A/S' erhvervelse af ejendomme anses for foretaget med henblik på videresalg med fortjeneste for øje.

Ansattes professionelle tilknytning til ejendomsbranchen.

Det følger af LV E.J.3.1.3, at der ved vurderingen af, om der foreligger næring ved køb og salg af ejendomme, lægges vægt på, hvorvidt de berørte personer har professionel indsigt i køb og salg af ejendomme. I LV E.J.3.1.3 henvises til Vestre Landsrets dom af 20. november 1984, TfS 1984.583.VLR, hvor der blev statueret næring ved køb og salg af ejendomme, idet ejendommene blev erhvervet i samarbejde mellem en kreds af personer med solid professionel indsigt i virksomhed med ejendomsadministration samt køb og salg af fast ejendom.

Næringsformodningen gælder ifølge LV E.J.3.1.1 særligt for en række faggrupper, herunder eksempelvis ejendomshandlere og selvstændige håndværksmestre mv. Næringsformodningen ses tillige opfyldt for byggeadvokater, arkitekter, bygningsingeniører, landinspektører mv.

Der kan endvidere henvises til TfS 1992.38 HRD, hvor et selskabs salg af en del af en udlejningsejendom blev anset for sket i næring. Selskabet havde udover den nævnte ejendom købt en grund, hvorpå der blev opført parcelhuse til videresalg, og hovedaktionærerne havde begge tilknytning til byggevirksomhed.

A A/S havde ved udgangen af (år) som tidligere anført i alt x antal ansatte, alle med erhvervserfaring inden for ejendomsbranchen. Den gennemsnitlige erhvervserfaring inden for ejendomsbranchen udgør 17 år pr. medarbejder og relaterer sig til et bredt udsnit af funktioner, som eksempelvis erhvervsmægler, teknisk byggekonsulent, byggeleder, ingeniør, ansvarlig for salg og udvikling af ejendomme mv.

Baseret på ovenstående er det vores opfattelse, at A A/S i kraft af de ansattes erhvervsmæssige baggrund samt generelt solide erhvervserfaring inden for ejendomsbranchen må anses at drive professionel virksomhed ved køb og salg af ejendomme.

Kontinuitet ved køb og salg af ejendomme og aktivitetens omfang

Ved afgørelsen af, om der foreligger næring ved køb og salg af ejendomme, skal det ifølge LV E.J.3.1.2 tillægges vægt, hvorvidt selskabets handel med køb og salg af ejendomme er regelmæssigt og systematisk. Ved vurderingen tillægges det samlede antal omsatte ejendomme vægt, dog uden at der foreligger en absolut talmæssig grænse.

Dette er blandt andre omtalt i Højesterets dom af 2. oktober 1984, TfS 1984.466.H, hvor der ved statuering af næring blev lagt til grund, at den skattepligtige i årene 1935-1977 havde købt 41 udlejningsejendomme og solgt 35 af dem.

I SKM2003.130.ØLR skulle et ejendomsselskab beskattes ved salg af lejligheder fra en ejendom, som selskabet havde købt i 1977. Selskabet havde forud for købet i 1977 ikke haft nogen erhvervsmæssig virksomhed. Den pågældende ejendom havde på anskaffelsestidspunktet ca. 30 udlejede restejerlejligheder, som det sagsøgende selskab løbende solgte, efterhånden som lejerne fraflyttede. Selskabet erhvervede i 1988 en lejlighed i København. Landsretten fandt, at ejendommen i 1977 var købt som led i selskabets næringsvirksomhed. Østre Landsret henviste bl.a. til, at lejlighederne blev solgt i takt med lejernes fraflytning, og at selskabet bortset fra en ejerlejlighed ikke havde haft andre aktiviteter, ligesom det af selskabets regnskab for en række år fremgik, at selskabets hovedaktivitet bl.a. var salg af ejerlejligheder.

A A/S har som tidligere anført erhvervet 41 ejendomme i perioden (dato) til (dato) en samlet bogført værdi på ca. x. kr.

A-koncernen har i perioden (dato) til (dato) afhændet i alt 9 ejendomme samt en række lejligheder, som er særskilt udmatrikuleret til en samlet værdi på over x kr.

A A/S forventer et øget salg af ejendomme i takt med en stabilisering og evt. stigning i ejendomspriserne.

Baseret på antallet af handler inden for selskabets relativt korte levetid, er det vores opfattelse, at selskabet opfylder betingelsen om kontinuitet ved køb og salg af ejendomme.

Samlet vurdering

A-koncernen har til formål at erhverve ejendomme med henblik på videresalg med fortjeneste for øje. Koncernens virksomhed drives på professionel og systematisk vis med en række ansatte med solid erhvervserfaring fra ejendomsbranchen.

Koncernen har over en periode på 2 år siden etableringen erhvervet 41 ejendomme, samt afstået 9 ejendomme og en række udmatrikulerede lejligheder.

A-koncernen skal derfor anses for næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom. De af koncernen direkte erhvervede ejendomme skal derfor anses for erhvervet som led i næring.

Ad spørgsmål 2

Spørgsmålet vedrører den tidligere beskrevne overdragelsesmodel 4 (ejendomme erhvervet ved kombination af skattefri tilførsel af aktiver samt efterfølgende apportindskud).

H A/S' erhvervelse af ejendomme har hidtil været anset for sket med anlægsformål. Spørgsmålet er, hvorvidt ejendomme, som overdrages skattefri efter reglerne for skattefri tilførsel af aktiver, kan anses for erhvervet som led i næring af A-koncernen.

Fusionsskattelovens § 8 finder anvendelse ved skattefri tilførsel af aktiver, jf. fusionsskattelovens § 15 d, stk. 2.

Det fremgår af fusionsskattelovens § 8, stk. 2, 2. pkt., at det forhold, at et aktiv eller et passiv ved fusionen er overgået fra det indskydende selskab til det modtagende selskab ikke er til hinder for, at aktivet eller passivet ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst anses for erhvervet i spekulationshensigt eller som led i næring. Denne præcisering blev indsat ved lov nr. 399 af 22. maj 1996, hvori det fastslås, at successionsreglen ikke er til hinder for, at hensigten ændres ved overdragelse fra det indskydende selskab til det modtagende selskab. Hvorvidt det erhvervede aktiv er erhvervet som led i næring, beror således på en konkret vurdering, herunder det modtagende selskabs hensigt, formål mv. på anskaffelsestidspunktet.

Ejendommene er som beskrevet overdraget efter en model bestående af to steps, henholdsvis 1) skattefri tilførsel af aktiver til et nystiftet selskab samt 2) apportindskud af aktierne i det modtagende selskab i A A/S.

Det er her væsentligt at bemærke, at overdragelserne alle er sket som én samlet transaktion, hvor step 1 og 2 sker i umiddelbar tidsmæssig forlængelse af hinanden. De to transaktioner er således indbyrdes afhængige, og beslutningen om gennemførelsen af transaktionen er truffet samlet under forudsætning af, at både step 1 og 2 gennemføres i forlængelse af hinanden.

A A/S' erhvervelse af disse ejendomme adskiller sig således forretningsmæssigt ikke fra de øvrige direkte erhvervelser omfattet af spørgsmål 1. Erhvervelsen af ejendommene a, b og c er sket ud fra de samme ejendomsøkonomiske betragtninger, som foretaget i forbindelse med de øvrige ejendomserhvervelser, idet disse ejendomme erhvervet ved den beskrevne model også er erhvervet af A A/S med henblik på videresalg med fortjeneste for øje.

Samtlige af de øvrige anførte forhold vedrørende A-koncernen under spørgsmål 1, herunder det vedtægtsmæssige formål, videresalgshensigt, ansattes professionelle tilknytning til ejendomsbranchen mv. skal lægges til grund ved vurderingen af, om disse ejendomme er erhvervet som led i næring.

A A/S' erhvervelse af ejendomme som led i model 4 skal derfor anses for erhvervet som led i næring.

Ad. spørgsmål 3

Spørgsmålet vedrører erhvervelsen af aktierne i D ApS, som ejer ejendommen (adresse).

H A/S erhvervede anparterne i D ApS som led i et nødlidende engagement. Herefter overdrog H A/S anparterne i selskabet D ApS til A A/S.

Som det fremgår, har transaktionen ikke påvirket ejerskabet af ejendommen (adresse). Ejendommen er således uændret ejet af selskabet D ApS.

Den forretningsmæssige begrundelse for A A/S' erhvervelse af ejendommen ved overtagelse af anparterne i selskabet er i lighed med de øvrige erhvervelser at opnå fortjeneste ved videresalg.

Idet transaktionerne ikke medfører afståelse af ejendommen (der foreligger ikke ejerskifte ved hverken H A/S' eller A A/S' erhvervelse), bør den oprindelige skattestatus (næring eller anlæg) som udgangspunkt være uændret.

Næring allerede ved stiftelsen

Ved bedømmelsen af om et selskabs erhvervelse af fast ejendom er sket som led i næring, vil man ud over selskabets vedtægtsmæssige formål i udstrakt grad lægge vægt på selskabets faktiske aktivitet og aktionærernes forhold, jf. LV E. J.3.1.4.

Dette er bl.a. fastslået ved Højesteretsdommen refereret i UfR1942.95.HRD. I sagen havde et selskab erhvervet en byggegrund, hvorpå selskabet i 1926 opførte en bygning. Selskabets vedtægter omfattede erhvervelser og bebyggelse af en ejendom i Brønshøj. Bygningen blev udlejet indtil 1936, hvor bygningen blev solgt med fortjeneste. Selskabet ejede ikke andre ejendomme. Højesteret fandt, at selskabet var næringspligtig af den indvundne fortjeneste henset til, at selskabets aktionærer og stiftere havde erfaring med ejendomsudlejning og foretaget enkelte ejendomskøb og -salg.

I Højesteretsdommen refereret i UfR1943.43.HRD blev et selskab tilsvarende anset for næringsdrivende. Selskabets aktionærer var alle aktører inden for ejendomsbranchen. I sagen havde selskabet erhvervet en byggegrund og opført en ejendom, som blev solgt inden for 2 år efter, at den var færdigbygget. Selskabets vedtægter omfattede køb af en grund for at opføre en beboelsesejendom.

D ApS blev stiftet den (dato). Formålet ifølge vedtægterne var "at investere i fast ejendom samt direkte og indirekte at drive anden virksomhed, der efter direktionens skøn er forbundet hermed".

Selskabets hovedaktionær (moderselskab) bestod af I A/S i perioden frem til (dato), hvor H A/S erhverver anparterne i selskabet som led i det nødlidende engagement med selskabet.

I A/S' aktivitet har siden etableringen i (år) bestået af projektudvikling med særlig fokus på erhvervsprojekter inden for domicil, kontor og butik.

I A/S' ejendomsprojekter består i udvikling af ejendomsløsninger, herunder design mv. ved nybyggeri såvel som ved renovation. I A/S har siden stiftelsen ageret som projektudvikler på flere hundrede projekter, hvoraf en del af disse projekter er udført for egen regning og risiko.

Projektudviklere anses i overensstemmelse med praksis generelt som næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, jf. praksis om arbejdsområde mv. som beskrevet i LV E.J.3.1.1.

I A/S' aktivitet på ejendomsmarkedet taler for, at D ApS allerede på stiftelsestidspunktet var med køb og salg af fast ejendom, jf. UfR1942.95.HRD samt UfR1943.43.HRD, hvor Højesteret i begge tilfælde lagde til grund, at selskabets aktionærer var aktører inden for ejendomsbranchen, jf. beskrivelsen ovenfor.

At D ApS er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom underbygges tillige af selskabets formål. Det fremgår af D ApS' årsrapport for indkomståret (år), at selskabets formål er "at investere i fast ejendom samt direkte eller indirekte at drive anden virksomhed, der efter direktionens skøn er forbundet hermed."

Det fremgår tillige af årsrapporten for indkomståret (år), at "Selskabet har købt en investeringsejendom som efterfølgende er udmatrikuleret i 2 matrikler. Selskabet har indgået en betinget aftale om salg af den ene matrikel."

Som det fremgår af ovenstående, havde D ApS på tidspunktet for erhvervelsen af ejendommen udmatrikuleret ejendommen samt indgået aftale om videresalg.

Baseret på ovenstående er det vores vurdering, at D ApS bør anses for næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom ved stiftelsen/erhvervelsestidspunktet.

Selskabets besiddelseshensigt er uændret at opnå fortjeneste ved videresalg af ejendommen. Der er ikke holdepunkter i øvrigt for, at selskabets næringsstatus skulle være ændret i perioden frem til A A/S' erhvervelse af anparterne i selskabet. Ejendommen skal derfor fortsat anses for erhvervet som led i selskabets næring.

Ad spørgsmål 4 (bortfalder hvis spørgsmål 2 og 3 besvares med "ja")

Såfremt SKAT ikke kan bekræfte, at ejendomme erhvervet af A-koncernen ved kombinationsmodel med skattefri tilførsel af aktiver, henholdsvis at selskabet D ApS oprindeligt har erhvervet selskabets ejendom som led i næring, ønskes bekræftet, at de pågældende ejendomme efterfølgende skifter status til næringsejendomme.

Det følger af LV E.J.3.1.5, at der med skattemæssig virkning kan ske overgang fra næringsaktiv til anlægsaktiv. Dette følger blandt andre af UfR 1971, 133 HRD, hvor Højesteret tilkendegav, at en videresalgshensigt, som forelå ved erhvervelsen, måtte anses for opgivet inden afhændelsen, med den virkning at ejendommen på salgstidspunktet var overgået til anlægsformuen.

Samme synspunkt gør sig tillige gældende i skattelitteraturen. I TfS 2005, 21 udtaler Jane Bolander, at

"hensigten på erhvervelsestidspunktet er afgørende for, om et aktiv kan anses for at tilhøre omsætningsformuen eller anlægsformuen og derved bestemmende for beskatningen på afståelsestidspunktet. I visse tilfælde besidder skatteyderen imidlertid aktiver i en længerevarende periode, og i denne periode kan skatteyderens hensigt med aktivet være ændret, således at det på afståelsestidspunktet ikke længere besiddes med henblik på at opnå en fortjeneste ved videresalg."

Som det fremgår af ovenstående, er den generelle opfattelse, at skattepraksis accepterer skattemæssig overgang fra næringsformuen til anlægsformuen efter længere tids ejerskab. Den omvendte situation (overgang fra anlægsformuen til næringsformuen) synes dog alene behandlet i meget begrænset omfang.

Senest har Landsskatteretten i TfS 1990, 205 indikeret, at statusskifte kan finde sted på basis af konkrete omstændigheder. Sagen omhandlede et selskab, hvis nytilkomne hovedaktionær forud for erhvervelsen af aktierne i pågældende selskab var næringsdrivende ved opførsel og salg af parcelhuse. Ejendommene i pågældende selskab var tillige erhvervet forud for hovedaktionærens indtræden. Dette ansås ikke for sket som led i næring, og spørgsmålet var derfor, om den nytilkomne hovedaktionær kunne bevirke et statusskifte fra anlæg til næring på selskabets ejendom.

Landsskatteretten var ikke enig i skattemyndighedens opfattelse af, at hovedaktionæren havde afsmittende virkning på selskabets dispositioner. Landsskatteretten udtalte dog,

"En senere tilkommen hovedaktionærs forhold kunne vel få betydning for selskabets beskatning, men en sådan afsmitning ville under de foreliggende omstændigheder ikke kunne omfatte den her i sagen omhandlede af selskabet på et tidligere tidspunkt som anlægsaktiv erhvervede ejendom."

Vi tolker afgørelsen således, at der i den konkrete sag ikke skete statusskifte ved overtagelsen af selskabet, men at statusskifte kan finde sted på basis af konkrete omstændigheder. I sagen er det oplyst, at hovedaktionærens personlige næringsaktivitet var ophørt umiddelbart forud for overtagelsen af selskabet.

Afgørelsen afviser således ikke det synspunkt, at en anlægsejendom kan overgå til næringsformuen, såfremt selskabet overdrages til en aktionær, som er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, og selskabet besiddelseshensigt i denne sammenhæng også ændres.

Som anført under spørgsmål 1 er A A/S næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom. Som ligeledes anført forestår A A/S al ejendomsadministration i de respektive datterselskaber, herunder beslutningstagningen vedrørende køb og salg mv., hvorfor A A/S' erhvervelseshensigt også bør gælde for datterselskaber, som indtræder i A-koncernen.

Ejendomme ejet af selskaber, som indtræder i A-koncernen, bør derfor - uanset eventuel forudgående anlægsstatus - overgå til de respektive selskabers næringsformue.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at A-koncernen er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom ved direkte erhvervelser af ejendomme fra F A/S og fra søsterselskaber i G-koncernen i øvrigt, ved køb fra konkursbo eller på tvangsauktion, hvorefter realiseret gevinst og tab medregnes ved indkomstopgørelsen i overensstemmelse med statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4

Statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a

Til indkomsten henregnes ikke:

a) formueforøgelse, der fremkommer ved, at de formuegenstande, en skattepligtig ejer, stiger i værdi - medens der på den anden side ikke gives fradrag i indkomsten for deres synken i værdi -, eller indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele (herunder indbefattet værdipapirer) for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej, for eksempel handelsvirksomhed med faste ejendomme, eller er foretaget i spekulationsøjemed, i hvilke tilfælde den derved indvundne handelsfortjeneste henregnes til indkomsten, ligesom også eventuelt tab kan fradrages i denne. Ved salg af fast ejendom samt aktier og lignende offentlige værdipapirer, der er indkøbt efter 1. januar 1922, anses spekulationshensigt at have foreligget, når salget sker inden 2 år efter erhvervelsen, medmindre det modsatte godtgøres at være tilfældet.

Praksis

TfS1991.300.ØLR

Et handelsselskab indgik i en koncern med 3 andre selskaber. Selskabets formål var køb og salg af fast ejendom, herunder produktion mv. af parcelhuse.

Selskabet havde erhvervet en grund, hvorpå det opførte en lagerbygning, som blev solgt til et af søsterselskaberne og derpå udlejet tilbage til selskabet, der fortsat anvendte bygningen.

Landsretten fandt, at grunden var erhvervet og lagerbygningen opført udelukkende til selskabets egen anvendelse. Selskabet har i øvrigt aldrig beskæftiget sig med køb og salg af fast ejendom. Det var efter landsrettens opfattelse uden betydning, at køb og salg af fast ejendom var omfattet af selskabets vedtægtsmæssige formål, og i den konkrete sag, at man inden for koncernen handlede med andre typer af fast ejendom. Salget til søsterselskabet var herefter ikke led i næring eller sket som led i spekulation.

Begrundelse

Spørgsmålet drejer sig om, hvorvidt A-koncernen kan anses som næringsdrivende med direkte køb og salg af fast ejendom.

A-koncernen er nærmere defineret som moderselskabet A A/S, samt dets 100 pct. ejede datterselskaber bestående af B A/S, D ApS, C A/S, og dets datterselskab E A/S.

Skatteministeriet skal indledningsvist bemærke, at selskaberne i koncernen er selvstændige skattesubjekter, hvis skattepligtsforhold som udgangspunkt må bedømmes særskilt.

Spørger har dog oplyst, at datterselskaberne i koncernen ingen ansatte har udover direktøren, og at moderselskabet A A/S sammen med eksterne parter varetager ejendomsadministrationen mv. i de respektive datterselskaber. Dette indebærer efter Skatteministeriets opfattelse, at der ved vurderingen af, hvorvidt det enkelte selskab i koncernen er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, skal henses til, om der sker afsmitning selskaberne imellem, jf. nedenstående vedrørende hvilke forhold, der efter praksis kan tillægges betydning ved afgørelsen af, om køb og salg af fast ejendom sker som led i næringsvirksomhed.

Fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom er ikke omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, når ejeren har erhvervet ejendommen som led i sin næringsvej, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 2. Beskatning sker herefter i henhold til statsskattelovens regler, jf. § 5 sammenholdt med § 4.

Det fremgår ikke af statsskattelovens bestemmelser om næringsbeskatning, hvad der nærmere skal forstås ved næringsvirksomhed ved handel med fast ejendom. Afgrænsningen sker i henhold til foreliggende praksis.

Om der er tale om næring ved køb og salg af fast ejendom, er en konkret bedømmelse.

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2012-1 afsnit C.H.2.3.1, at efter praksis kan følgende forhold omkring ejerens handel med fast ejendom og/eller den ejendom, der skal sælges, tillægges betydning, når det konkret skal afgøres, om salget af den faste ejendom sker som led i næringsvirksomhed:

  • "Ejerens professionelle tilknytning til ejendomsmarkedet
  • Omfanget af ejerens handel med fast ejendom.
  • Er der tale om transparente selskaber, der sælger?
  • Er der tale om afsmitning fra aktionærer mv. til et aktieselskab mv., der sælger?
  • Er der tale om overdragelse mellem ægtefæller og eventuel afsmitning?
  • Er der tale om succession?
  • Er der tale om overdragelse af fast ejendom ved arv eller gave og eventuel afsmitning?
  • Er der tale om, at ejendommen er en anlægsinvestering, eller er ejendommen overgået til anlægsformuen?
  • Hvad var formålet med at anskaffe ejendommen?
  • Hvordan er ejendommen erhvervet?
  • Er der tale om anden afståelse end salg?"

A A/S

Selskabets formål har indtil den (dato) været at erhverve fast ejendom beliggende i Danmark, hvori, eller på baggrund af hvilke, H A/S er eksponeret for økonomiske tab. I forbindelse med overdragelsen af selskabet til G A/S den (dato) blev vedtægterne ændret, således at selskabet formål i henhold til vedtægterne nu er :

".... at erhverve fast ejendom beliggende i Danmark hvori, eller på baggrund af hvilke, G A/S eller et af G-koncernforbundne selskaber er eksponeret for økonomiske tab, med henblik på efterfølgende afhændelse af sådanne ejendomme samt virksomhed der efter bestyrelsens skøn står i direkte forbindelse med driften, administration og afhændelsen af de pågældende ejendomme. Selskabet kan drive sin virksomhed gennem datterselskaber."

Det er oplyst, at A A/S ikke ejer nogen ejendomme pt. og at det er besluttet, at selskabets erhvervelser af ejendomme alene skal ske gennem de respektive datterselskaber.

A A/S har dog i en periode på ca. 9 måneder ejet én ejendom, som er afhændet med avance til datterselskabet C A/S.

Da A A/S således dels opfylder deres formålsbestemmelse om køb og salg af fast ejendom og rent faktisk også har solgt en ejendom finder Skatteministeriet, at A A/S er næringsskattepligtig ved køb og salg af fast ejendom.

Skatteministeriet har endvidere henset til, at A A/S indgår i en koncern, der har til formål at købe og sælge fast ejendom, samt at tilrettelæggelsen af virksomheden er professionel, idet selskabets medarbejdere alle har kendskab til ejendomsbranchen.

Skatteministeriet skal henvise til Den juridiske vejledning 2012-1 afsnit C.H.2.3.2.4, hvor det er anført:

"Ved vurderingen af, om et ejendomsselskabs faktiske erhvervsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom har karakter af næringsvirksomhed, er det ikke afgørende, hvorledes formålsparagraffen er udformet. Afgørende er derimod, om selskabet ud fra en konkret vurdering har drevet næringsvirksomhed med handel med fast ejendom. I denne vurdering spiller aktivitetens omfang og tilrettelæggelse af virksomheden en afgørende rolle."

Datterselskaberne B A/S og C A/S

Det er oplyst, at koncernen erhverver ejendomme med henblik på at sikre bedst muligt økonomisk udbytte ved afviklingen af aktiver og passiver tidligere ejet af F A/S.

Erhvervelserne sker dels fra F A/S, dels fra søsterselskaber i G koncernen, dels ved køb fra konkursbo eller på tvangsauktion og erhvervelserne sker udelukkende gennem A A/S' datterselskaber, som er ejendomsselskaber.

Det er endvidere oplyst, at koncernen, via datterselskaberne siden stiftelsen af A A/S i (dato) på ovenstående måder samlet har erhvervet 41 ejendomme og det fremgår desuden, at 10 af disse ejendomme er solgt videre til uafhængige tredjemænd.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at datterselskaberne, henholdsvis B A/S og C A/S, ud fra en samlet vurdering af omfang og systematik må anses for at være næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom.

D ApS

Selskabets formål er i henhold til årsrapporten (år) at investere i fast ejendom samt udlejning af fast ejendom.

Selskabet ejer én ejendom, beliggende (adresse).

Ejendommen, der er opført som en fabriks- og lagerbygning i BBR, er erhvervet af selskabet den (dato). Ejendommen er udlejet.

Der foreligger ikke oplysninger om, at dette selskab på tilsvarende måde som datterselskaberne B A/S og C A/S direkte har erhvervet ejendomme ved køb fra F A/S mv..

Umiddelbart finder Skatteministeriet ikke, at dette selskab er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom ved direkte erhvervelser, idet selskabet ikke efter det oplyste har erhvervet ejendomme udover ejendommen på (adresse) i (år). Selskabet har tilsvarende ikke solgt nogen ejendomme.

Skatteministeriet skal dog henvise til besvarelsen af spørgsmål 3, hvorefter selskabet anses som næringsdrivende ved køb og salg af fast ejendom i kraft af afsmitning, når henses til, at D ApS er stiftet af et selskab beskæftiget med ejendomsprojekter og fortsat er ejet af et selskab, som driver næring ved køb og salg af fast ejendom.

E A/S.

Selskabets formål er i henhold til årsrapporten (år) at investere i fast ejendom samt udlejning af fast ejendom.

Selskabet besidder udelukkende domicilejendomme.

Ejendommene er oprindelig erhvervet af F A/S som domicilejendomme.

Umiddelbart finder Skatteministeriet ikke, at dette selskab er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom ved direkte erhvervelser, idet selskabet efter det oplyste ikke har erhvervet ejendomme udover domicilejendommene, ligesom selskabet ikke har afstået ejendomme.

Spørgsmålet er imidlertid om der kan ske afsmitning fra B A/S og C A/S i kraft af, at der er tale om selskaber i samme koncern.

Samtlige selskaber i A-koncernen beskæftiger sig med ejendomsbesiddelser og/eller køb og salg af fast ejendom i større eller mindre omfang. Selskaberne har samme direktør og samtlige medarbejdere, udover direktøren, er ansatte i A A/S men varetager arbejdsopgaver for hele koncernen.

Når der henses til ovenstående, er det Skatteministeriets opfattelse, at der skal ske afsmitning mellem selskaberne i A-koncernen ved vurderingen af, hvorvidt de enkelte selskaber i koncernen, som besidder ejendomme, kan anses som næringsdrivende ved køb og salg af fast ejendom.

På dette grundlag finder Skatteministeriet, at E A/S er næringsskattepligtig ved afsmitning.

Der henvises dog også til besvarelsen af spørgsmål 2, hvor Skatteministeriet finder, at selskabets eneste ejendom, koncernens domicilejendom, er en anlægsejendom og derfor ikke indgår i næringsbeskatningen.

Sammenfatning

Sammenfattende finder Skatteministeriet, at datterselskaberne B A/S og C A/S i A-koncernen må anses som næringsdrivende ved køb og salg af fast ejendom. Moderselskabet A A/S samt datterselskabet D ApS og datterdatterselskabet E A/S må anses for næringsdrivende i det omfang disse selskaber vil erhverve og sælge fast ejendom grundet afsmitning fra koncernens øvrige selskaber.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Se indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at ejendomme erhvervet af A-koncernen ved skattefri tilførsel af aktiver i overensstemmelse med den beskrevne overdragelsesmodel 4 kan anses for erhvervet som led i næring.

Lovgrundlag

Fusionsskattelovens § 8, stk. 2:

Aktiver og passiver, der er erhvervet af det indskydende selskab i spekulationshensigt eller som led i næring, behandles ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst, som om de var erhvervet af dette selskab i spekulationshensigt henholdsvis som led i næring. Det forhold, at et aktiv eller et passiv ved fusionen er overgået fra det indskydende selskab til det modtagende selskab, er ikke til hinder for, at aktivet eller passivet ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst anses for erhvervet i spekulationshensigt eller som led i næring.

Begrundelse

B A/S og C A/S

Det er oplyst, at ejendommene a, b og c er anskaffet af selskaberne ved skattefri tilførsel af aktiver.

Det er nærmere forklaret, at H A/S har erhvervet ejendommene fra F A/S.

De videre overdragelser er herefter sket i 2 step umiddelbart i forlængelse af hinanden; Først er der sket en skattefri tilførsel af aktiver fra H A/S til et nystiftet selskab (B A/S henholdsvis C A/S) og derefter er der sket apportindskud af aktierne i disse selskaber til det modtagende selskab A A/S.

Idet det lægges til grund, at ovennævnte omstrukturering er sket i henhold til fusionsskattelovens regler, gælder det i henhold til fusionsskattelovens § 8, stk. 2, 1. pkt., at aktiver og passiver, der er erhvervet af det indskydende selskab i spekulationshensigt eller som led i næring, ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst behandles som om de var erhvervet af dette selskab i spekulationshensigt henholdsvis som led i næring.

Det gælder dog videre, jf. fusionsskattelovens § 8, stk. 2, 2. pkt., at det forhold, at et aktiv ved fusionen er overgået fra det indskydende selskab til det modtagende selskab, ikke er til hinder for, at aktivet ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst anses for erhvervet i spekulationshensigt henholdsvis som led i næring.

De pågældende ejendomme er erhvervet af selskaberne henholdsvis B A/S og C A/S ved skattefri tilførsel af aktiver fra H A/S.

Uanset vurderingen af, hvorvidt H A/S som det indskydende selskab har erhvervet ejendommene i næringshensigt, er det Skatteministeriets vurdering, at B A/S og C A/S har erhvervet ejendommene i næringshensigt, jf. fusionsskattelovens § 8, stk. 2, 2. pkt. Skatteministeriet har ved denne vurdering lagt vægt på, at selskaberne er anset at drive næring med køb og salg af fast ejendom, jf. besvarelsen til spørgsmål 1.

E A/S

Det er endvidere oplyst, at ejendommen beliggende (adresse) er anskaffet af E A/S ligeledes ved en skattefri tilførsel af aktiver.

Tilsvarende ovenstående har H A/S erhvervet ejendommen fra F A/S. Ejendommen har været koncernens domicilejendom, og således været ejet af F A/S igennem mange år.

Den videre overdragelse er herefter ligeledes sket i flere step umiddelbart i forlængelse af hinanden; Først er der sket en skattefri tilførsel af aktiver fra H A/S til det eksisterende selskab E A/S. Derefter er samtlige aktier i selskabet overdraget ved apportindskud til A A/S. Herefter blev aktierne i selskabet endeligt overdraget ved apportindskud til C A/S.

Den pågældende ejendom er således erhvervet af selskabet ved skattefri tilførsel af aktiver fra H A/S.

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2012-1, afsnit C.H.2.3.2.6.om betydningen af ejendommes anvendelse ved næringsvurderingen, at såfremt en næringsdrivende, der handler med fast ejendom, erhverver en fast ejendom, der ikke er planlagt at skulle indgå i næringsvirksomheden, kan ejendommen efter en konkret vurdering holdes uden for næringsvirksomheden. Dette skyldes, at der lægges betydelig vægt på hensigten med erhvervelsen. Domicilejendomme kan således holdes uden for næringsvirksomheden, idet hensigten med erhvervelsen af en domicilejendom ikke er sket med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg, men for at tjene som administrationsejendom.

Hensigten med F A/S' erhvervelse af ejendommen beliggende (adresse) har været, at ejendommen skulle tjene som domicilejendom, hvilket den rent faktisk også har gjort for koncernen frem til (dato).

H A/S' erhvervelse af ejendommen er sket ved en skattepligtig overdragelse og E A/S' erhvervelse er sket som en skattefri tilførsel af aktiver.

I henhold til fusionsskattelovens § 8, stk. 2, 1. pkt. indtræder det modtagende selskab i erhvervelseshensigten for den pågældende ejendom, hvilket efter Skatteministeriets opfattelse har været at tjene som domicilejendom og ikke med den hensigt at videresælge med gevinst. Det er på den baggrund Skatteministeriets vurdering, at E A/S ikke har erhvervet ejendommen i næringshensigt, hvorfor ejendommen efter Skatteministeriet opfattelse ikke er omfattet af selskabets næringsvirksomhed, men udgør et anlægsaktiv, jf. besvarelsen til spørgsmål 1.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Se indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at D ApS er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom.

Lovgrundlag

Praksis

UfR1942.95.HRD

Selskabet, hvis formål var erhvervelse og bebyggelse af en nærmere betegnet ejendom og dermed beslægtede forretninger, opførte en bygning og udlejede denne, indtil den i 1936 blev solgt. Da salget fandtes at ligge inden for selskabets vedtægtsmæssige formål, og under hensyntagen til stifternes og hovedaktionærernes erhvervsvirksomhed vedrørende faste ejendomme, fandtes den ved salget indvundne avance at måtte henregnes til selskabets skattepligtige indkomst.

UfR1943.43.HRD

Et i juni 1931 af en arkitekt, en ingeniør og tre håndværkere stiftet aktieselskab, hvis formål ifølge vedtægterne var at erhverve en nærmere angivet grund og på denne opføre en beboelsesbygning samt frugtbargøre sig ejendommen ved udlejning, solgte, efter at bygningen i april 1932 var fuldført, i marts 1934 den faste ejendom, hvorefter aktieselskabet likvideredes, og overskuddet udloddedes til aktionærerne. Idet salg af ejendommen ikke fandtes at have ligget uden for aktieselskabets formål, og aktieselskabets byggeri måtte anses for at erhvervsbyggeri, og aktieselskabet for et erhvervsselskab, ansås aktionærerne, deriblandt en enkefrue og en ingeniør, der ikke havde været stiftere, pligtige at svare indkomstskat af den ved salget indvundne fortjeneste, jf. statsskattelovens § 4 e og § 5 a.

TfS1989.567.HRD

Et ejendomsselskab var stiftet med henblik på opførelsen af et større forretnings- og kontorcenter. Selskabets stiftere havde alle en væsentlig tilknytning til byggebranchen. Ved selskabets stiftelse og ved en senere overdragelse af en del af centeret til en bank var selskabets vedtægtsbestemte formål bl.a. at købe og sælge ejendommen. Efter at avancen ved det nævnte delsalg var indtægtsført som næringsindtægt, ændredes formålsbestemmelsen til eje og udleje af fast ejendom. Under disse omstændigheder og når det videre tages i betragtning, at muligheden for helt eller delvist salg af det resterende projekt ikke har kunnet afvises på grund af selskabets beskedne aktiekapital sammen holdt med den overvejende underskudsgivende drift, findes selskabet ikke at have ført det nødvendige bevis for, at der alene har været tale om en anlægsinvestering. Selskabets fortjeneste ved salget af en ejerlejlighed blev derfor anset for opnået som led i næringsvirksomheden og således skattepligtig som almindelig indkomst.

TfS1991.300.ØLR

- se resume under spørgsmål 1.

Begrundelse

Det er oplyst, at D ApS blev stiftet i (år) af selskabet I A/S med det formål, at "investere i fast ejendom samt direkte og indirekte at drive anden virksomhed, der efter direktionens skøn er forbundet hermed".

Selskabet erhvervede således ejendommen beliggende (adresse), som ifølge oplysninger i BBR er en lager og kontorejendom.

H A/S erhvervede anparterne i selskabet i (år) som led i et nødlidende arrangement. Anparterne blev herefter overdraget til A  A/S. Ejendommen ejes fortsat af D ApS.

Det er oplyst, at det af årsrapporten for (år) fremgår, at den købte investeringsejendom efterfølgende er udmatrikuleret i 2 matrikler og at selskabet har indgået en betinget aftale om salg af den ene matrikel.

Det er ikke nærmere oplyst, om salget af matriklen blev endeligt gennemført, og det ses ikke af selskabets årsrapporter (år - år), at der skulle være sket nogen afgang af ejendomme - eller tilgang.

Skatteministeriet lægger derfor til grund, at selskabet siden stiftelsen hverken har erhvervet eller afhændet øvrige ejendomme.

Spørgers repræsentant har til støtte for at anse selskabet som næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom henvist til to ældre Højesteretsdomme, henholdsvis U1942.95.H og U1943.43.H.

Som nævnt under besvarelsen af spørgsmål 1 er det ved vurderingen af, om et ejendomsselskabs faktiske erhvervsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom har karakter af næringsvirksomhed, ikke afgørende, hvorledes formålsparagraffen er udformet. Afgørende er derimod, om selskabet ud fra en konkret vurdering har drevet næringsvirksomhed med handel med fast ejendom. I denne vurdering spiller aktivitetens omfang og tilrettelæggelse af virksomheden en afgørende rolle, jf. Den juridiske vejledning 2012-1, afsnit C.H.2.3.2.4 og TfS1991.300.ØLR.

Under hensyntagen til, at det ikke er godtgjort, at selskabet rent faktisk har afstået fast ejendom siden stiftelsen i (år) eller erhvervet yderligere ejendomme, er det umiddelbart Skatteministeriets opfattelse, at D ApS, med henvisning til formålsbestemmelsen, ikke kan anses som næringsdrivende ved køb og salg af fast ejendom.

Spørgsmålet er herefter, om den omstændighed, at selskabet er stiftet af et selskab, I A/S, som beskæftiger sig med ejendomsprojekter, herunder også for egen regning og risiko, indebærer, at selskabet alene af den grund må anses som næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom.

Såfremt aktionærerne i et selskab bliver næringsbeskattet eller har tæt tilknytning til ejendomsmarkeder, byggebranchen eller lignende, kan der ske afsmitning til selskabet, så selskabet bliver næringsbeskattet på trods af, at selskabets formål ikke er handel med fast ejendom, jf. Den juridiske vejledning 2012-1, afsnit C.H.2.3.2.4.

Selskabets stifter, I A/S må anses som næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, hvorfor selskabet af den grund har været næringsdrivende grundet afsmitning fra stifteren. Da selskabets nuværende aktionær, A A/S, tilsvarende anses at være næringsdrivende, jf. besvarelsen til spørgsmål 1, finder Skatteministeriet, at D ApS også i den nuværende koncern må anses for næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom i kraft af  afsmitning.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 bevares med "Ja".

Spørgsmål 4

Såfremt Skatterådet besvarer spørgsmål 3 benægtende, ønskes det bekræftet, at  D ApS anses for overgået til næringsstatus efter etableringen af koncernforbindelsen til A A/S.

Begrundelse

Da Skatteministeriet har indstillet i spørgsmål 3, at selskabet D ApS anses for næringsdrivende ved køb og salg af fast ejendom, bortfalder besvarelsen af spørgsmål 4.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 4 bevares med "Bortfalder, se besvarelsen til spørgsmål 3".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.