Skatterådets bindende svar af 25. september 2007 i sag 07-187082

Info
  • SKM2007.888.SR

Resumé:

Skatterådet svarer nej til at salg af en del af en landbrugsejendom til ejers eget selskab kan ske skattefrit i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 2. pkt.

Spørgsmål

Kan det bekræftes, at Y skattefrit kan sælge den del af sin ejendom, som er omfattet af lokalplan .05 til et selskab, som er stiftet og ejet af ham selv, med henblik på etablering af boligkvarter ?

Svar

Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Y ejer ejendommen. Det er en landejendom på  m2. En stor del af ejendommen er omfattet af lokalplan 05, boligområde i. Der er ikke bygninger på den omhandlede del af ejendommen.

Gennem mange år har det været småt med nybyggeri i, men på det seneste er de sidste grunde i udstykningen øst for solgt.

Motorvejen mellem og vil nå vej (som går gennem ) i efteråret 2007, og kommunalbestyrelsen besluttede at sætte fokus på boligudviklingen i kommunen. Kommunalbestyrelsen vedtog derfor den 15.11 2006 lokalplanen.05 for boligområde i ...

Lokalplanen er delt i tre områder med hver sin ejer og hvor de to er vejmæssigt forbundne. Spørger ejer det midterste område (delområde 2). For at komme ind på det område, som ikke ligger ud til en vej (delområde 1) skal der etableres en vej over spørgers jord.

Spørgers repræsentant har ved brev af 27. maj 2007 stillet følgende spørgsmål til kommunen:

  1. Hvornår skal delområde 2 være byggemodnet i henhold til kommunes planlægning?
  2. Såfremt der kan bekræftes en beslutning om, at delområde 2 skal være byggemodnet senest om eksempelvis om 2 år, medfører det så, at der allerede nu er en ekspropriationsvilje ? Det vil sige, at såfremt det omhandlede areal ikke er byggemodnet om f.eks. 2 år, er kommunen så afklaret om at ekspropriere for at gennemføre lokalplanen og i så fald til hvilken pris?

Udvalget for Miljø og Teknik  i  Kommune har på mødet den 16. juni 2007 behandlet disse spørgsmål og truffet følgende afgørelse:

Vedr. 1

Udvalget er oplyst om, at Kommune ved lokalplanlægningen ikke traf en beslutning om, at området skulle være byggemodnet inden en bestemt frist, men samtidig ønskede Kommune, at der snart ville komme nye byggegrunde i .

At der på trods heraf ikke blev fastsat en frist for at byggemodne hang sammen med, at kommunen havde en forventning om, at Y gik i gang så hurtigt som muligt, og endelig havde  Kommune selv jord, hvor der kunne igangsættes en byggemodning.

Udvalget besluttede, at afvente udviklingen inder der tages stilling til en eventuel ekspropriation for at gennemføre en byggemodning af delområde 2.

Udvalget besluttede samtidig, at såfremt delområde 2 ikke er byggemodnet inden for 2 år, eller når ejeren af delområde 1 får brug for vejadgang for at kunne byggemodne dette areal, er udvalget indstillet på at sikre de nødvendig vejarealer ved en ekspropriation.

Vedr. 2

Da der ikke er truffet en beslutning om at ekspropriere endnu, har udvalget ikke lagt sig fast på en pris.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørgers repræsentant er af den opfattelse, at der både er hjemmel og vilje til ekspropriation.

I forbindelse med mailkorrespondance er spørgers repræsentant fremkommet med to kommentarer:

"Du henviser til SKM2007.68.SR - og udleder heraf, at kommunalbestyrelsen skal have vilje til kun at ekspropriere til netop dette omhandlede selskab og til netop dette formål.

Det er en meget vid fortolkning, som der slet ikke er basis for i forhold til den offentliggjorte afgørelse.

Der kan ikke af afgørelsen fortolkes, at der indgår andre momenter end de for sælger gældende, nemlig er der vilje til ekspropriation eller ej. Hvad kommunen (eller hvem der måtte have myndigheden til at ekspropriere) skal bruge ejendommen til, er sælger totalt uvedkommende.

Andet kan ikke udlægges af afgørelsen. Det er sælgers forhold på salgstidspunktet, der er interessante og ikke, hvordan den eksproprierende myndighed efterfølgende anvender det eksproprierede."

SKAT svarede

For at der kan være tale om skattefrihed, skal der foreligge en ekspropriationssituation, når en frivillig aftale træder i stedet for en ekspropriation. Dette indebærer, at der straks skal kunne eksproprieres, og at et sådant skridt skal være realistisk, såfremt den frivillige aftale ikke kan opnås. Der skal være skabt ekspropriationshjemmel og der skal foreligge ekspropriationsrealitet.

Her et tale om etablering af et nyt boligkvarter, dvs. byudvikling. Det er Planlovens § 47, der er relevant ved ekspropriation til byudvikling.

Planlovens § 47 foreskriver, at en ekspropriation "skal være af væsentlig betydning" for at gennemføre den fysiske planlægning.. Dvs der skal foretages ekspropriation for generelt at udlægge et areal til f.eks. byudvikling.

Der forligger ikke ekspropriation efter planlovens § 47, hvis lodsejer selv eller hans selskab foretager byudviklingen selv.

Derfor kan overdragelsen ikke ske skattefrit.

Spørgers repræsentant svarede hertil

"Jeg er ikke umiddelbart uenig i det du har skrevet i mailen, men det må være kommunalbestyrelsens valg om der er ekspropriationsvilje eller ej.

Og hvis kommunalbestyrelsen vil ekspropriere området, hvis der ikke er sket "byudvikling" inden en vis kortere frist (eks. 2 år) - så må viljen og retten til ekspropriation være til stede.

Hvorvidt lodsejer selv herefter står for denne byudvikling er i den henseende underordnet.

Er ekspropriationsvilje/-realitet til stede (og dokumenteret) må lodsejer kunne sælge skattefrit evt. til sit selskab, der herefter kan forestå byudviklingen.

Det virker ikke korrekt, at fordi lodsejer er entreprenør, at han så skal sælge til kommunen, der herefter igen sælger til hans selskab for at få den planlagte byudvikling på plads?"

SKATs indstilling og begrundelse

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1 medregnes fortjeneste ved afståelse af fast ejendom ved indkomstopgørelsen.

Dette gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation. Denne fortjeneste er skattefri efter § 11,1. pkt. i ovennævnte lov.

Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, 2.pkt. også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at eksproprier ejendommen.

Det er ved TfS 1995,575 HRD fastslået, at det efter sammenhængen med ejendomsbeskatningslovens § 11, 1. pkt. må være en betingelse for anvendelse af  § 11. 2.pkt., at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke bliver indgået, jf. SKM2006.438.SKAT og Ligningsvejledningen 2007-1, afsnit E.J.2.8.  

Følgende betingelser skal således være opfyldt på aftaletidspunktet, for at overdragelse af fast ejendom kan anses for sket i en ekspropriationssituation.

1) Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål.   

2) På aftaletidspunktet må det kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af en frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal således foreligge ekspropriationsrealitet.

I Planlovens § 47, stk. 1, er det bestemt, at kommunalbestyrelsen kan ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for virkeliggørelsen af en lokalplan.

Det fremgår af Vejledning nr. 187 af 14. november 1996 til planloven, at ekspropriation til virkeliggørelse af den detaljerede planlægning i en lokalplan, forudsætter, at lokalplanen konkret beskriver den anvendelse/bebyggelser, hvortil der ønskes eksproprieret.

Da det fremgår af sagen at det omhandlede areal er omfattet af lokalplan 21.05,  der udtrykkeligt udlægger arealet til boligformål, og som er vedtaget den 1. november 2006 og offentliggjort, finder SKAT, at der er åbnet mulighed for, at den første betingelse om formel hjemmel til at ekspropriere ejendommen er opfyldt på aftaletidspunktet.

Det skal dog bemærkes, at SKAT finder, at der  i denne sag ikke er hjemmel til at ekspropriere ejendommen.

Det skyldes, at spørger ønsker at overdrage arealet til et selskab, som han vil stifte til netop det formål, at selskabet skal erhverve, udstykke og videresælge arealet i overensstemmelse med lokalplanen. Her er der tale om, at sælger og køber er direkte interesseforbundne, idet der sker salg til eget selskab.

Ligesom der ikke er hjemmel til at foretage ekspropriation, hvis spørger selv er indstillet på at opfylde ekspropriationsformålet, etableres der heller ikke en ekspropriationssituation ved, at en spørger af egen drift overdrager sin ejendom til et selskab, som han selv kontrollerer, med henblik på, at selskabet opfylder formålet i lokalplanen. Køber og sælger er herved direkte interesseforbundet.

Efter betingelse 2) ovenfor skal der være vilje til at ekspropriere ejendommen på aftaletidspunktet, dvs. at det også skal kunne sandsynliggøres, at den ekspropriationsberettigede myndighed vil ekspropriere, hvis en frivillig aftale med selskabet ikke indgås.

Det er kommunalbestyrelsen, der er ekspropriationsberettiget.

Kommunalbestyrelsens ekspropriationsvilje er alene dokumenteret ved at et underudvalg. Udvalget for Miljø og Teknik i Kommune har tilkendegivet, at udvalget om nødvendigt er indstillet på at ekspropriere de nødvendige vejarealer, såfremt det omhandlede areal ikke er byggemodnet inden for to år eller når ejeren af det tilstødende areal, som ikke har adgangsvej, får brug for vejadgang.

Efter SKATs opfattelse beror det på en konkret vurdering, om der er sikkerhed for, at den ekspropriationsberettigede vil gennemtvinge en ekspropriation, hvis der ikke indgås en frivillig aftale om overdragelse af en fast ejendom til den ikke- ekspropriationsberettigede private investor .

På baggrund af de krav, som planloven stiller ved gennemførelse af en ekspropriation med efterfølgende overdragelse af ejendommen til en privat bygherre, samt under hensyntagen til de betingelser for skattefritagelse ved overdragelse til en ikke-ekspropriationsberettiget, der fremgår af højesteretsdommen fra 1995, finder SKAT, at der må stilles krav til den ekspropriationsberettigedes dokumentation for viljen til at ekspropriere, hvis den pågældende frivillige aftale med den  ikke ekspropriationsberettigede køber ikke bliver indgået.

For så vidt angår ekspropriationsviljen er det endvidere SKATs opfattelse, at kompetencen ikke kan delegeres fra kommunalbestyrelsen. Folketingets Ombudsmand har tilkendegivet, at et så væsentligt skridt som beslutning om ekspropriation bør træffes af selve kommunalbestyrelsen FOB 72.92 jf. 72.23. Denne henstilling har Indenrigsministeriet gjort til en forskrift SKR nr. 167 af 15. juli 1974, der stadig er gældende.

Det er derfor efter SKATs opfattelse ikke tilstrækkeligt, at Udvalget for Miljø og Teknik i Kommune har tilkendegivet, at udvalget om nødvendigt er indstillet på at ekspropriere de nødvendige vejarealer, såfremt det omhandlede areal ikke er byggemodnet inden for to år eller når ejeren af det tilstødende areal, som ikke har adgangsvej, får brug for vejadgang. Og selv om det havde været kommunalbestyrelsen, finder SKAT ikke, at en hensigtserklæring om at ville ekspropriere om to år, er et udtryk for tilstrækkelig ekspropriationsvilje.

Efter SKATs opfattelse er der ikke tilstrækkelig sikkerhed for, at kommunalbestyrelsen ville have eksproprieret arealet til fordel for selskabet, hvis spørger ikke indgår en frivillig aftale med selskabet.

Samlet set finder SKAT ikke, at betingelserne for skattefrihed er opfyldt, idet det er SKATs vurdering, at der ikke er hjemmel til at ekspropriere det pågældende areal, idet arealet som ovenfor nævnt indgår i den påtænkte realisering af lokalplanen. Endvidere har kommunalbestyrelsen ikke truffet beslutning om at ville ekspropriere arealet, hvis frivillig aftale ikke indgås. Derved er betingelsen for skattefritagelse efter § 11, 2.pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven, ikke opfyldt. Der henvises til SKM2007.68.SR

SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet besvares med et nej.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.