Landsskatterettens afgørelse af 05. maj 2015 i sag 12-0191280

Info
  • SKM2015.458.LSR

Resumé:

Et selskab skulle indeholde kildeskat af aktieudbytte i forbindelse med udlodning af udbytte til en hollandsk fond, idet denne ikke ansås for et selvstændigt skattesubjekt. Selskabet hæftede endvidere for det pågældende beløb. Da beløbet var betalt af selskabet, forelå der ikke forældelse efter forældelsesloven. 

Klagen vedrører selskabets pligt til at indeholde kildeskat på aktieudbytte i forbindelse med udlodning af udbytte til H2, deklareret 24. maj 2007, og selskabets hæftelse herfor. Spørgsmål om forældelse.

Landsskatterettens afgørelse
SKAT har pålagt selskabet indeholdelsespligt af og hæftelse for
udbytteskat                                                                                                                9.150.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger
Aktiviteten i H1 Holding A/S, herefter kaldet "Selskabet", består i investering i værdipapirer. Aktiverne består primært i en aktiebesiddelse i H3 Holding A/S og et tilgodehavende hos H4 A/S, der er datterselskab af H3 Holding A/S. Der er ingen aktivitet udover afkast af disse aktiver.

Selskaberne har alle kalenderårsregnskab.

H1 Holding A/S blev stiftet den 21. november 1991.

Selskabet har en aktiekapital på nom. 20.000.000 kr. Denne ejes fuldt ud af H2, Holland.

Direktør i Selskabet er A, født i 1961. A var i 2007 bosiddende i England. Bestyrelsen i Selskabet består af A og dennes forældre, B (formand), født i 1927, og C, født i 1928.

Selskabet ejer aktier i H3 Holding A/S, cvr-nr. X1. H3 Holding A/S' aktiekapital består af nom. 3.500.000 kr. B-aktier og af nom. 500.000 kr. A-aktier med 10-dobbelt stemmeret. H1 Holding A/S ejer nom. 2.665.000 kr. af B-aktierne og ingen A-aktier. Selskabet ejer således 66,625 pct. af aktiekapitalen i H3 Holding A/S og har en stemmeandel på 31,353 pct. Den resterende del af aktiekapitalen ejes med 16,675 pct. til hver af B og A samt med 0,025 pct. af C.

H3 Holding A/S ejer 100 pct. af aktierne i H4 A/S, cvr-nr. X2.

Der har ikke været ændring i ejerforholdene ifølge de tilgængelige regnskaber på hjemmesiden [...] for regnskabsårene 2006-2010.

Aktierne i Selskabet var tidligere ejet af A. I 1992 blev aktierne indskudt i den dertil oprettede fond H2.

Fondens vedtægter (fundats) er dateret den 3. februar 1992. Vedtægterne blev i begrænset omfang ændret den 14. februar 1994. Den efterfølgende beskrivelse af vedtægterne henviser derfor til de senest udfærdigede vedtægter. Hvis der henvises til afsnit, der er omfattet af ændringen i 1994, gøres der opmærksom herpå.

Vedtægterne og den efterfølgende ændring heraf blev udfærdiget med hjælp fra DT [...]. Akterne er udfærdiget på hollandsk og der er lavet engelsk oversættelse heraf. De følgende citater af vedtægterne er fra den engelske oversættelse.

Følgende fremgår bl.a. af vedtægterne:

“ARTICLES OF ASSOCIATION
Name and registered office

Article 1
The name of the foundation is: H2.
The foundation shall be established in the municipality of Y1.

Object
Article 2
1. The objects of the foundation are to participate in, to finance and administer companies,
partnerships business enterprises and other business undertakings.
2. The foundation may support the founder's descendants by distribution or loan.
3. The foundation can never support the founder's spouse in any form.
4. The foundation does not aim at making profit.

Duration and financial year
Article 3
1. The foundation is established for an indefinite period of time.
2. The financial year of the foundation shall coincide with the calendar year.
(...)

Board
Article 5
1. The Board of the foundation shall be composed of three, four or five members to be determined by the Board.
The Board shall however only consist of five members when the A family has used its right to appoint a “family member" according to paragraph 6.
With due observation of the provision contained in the previous sentence, the board shall appoint and dismiss the members of Board, except for the appointment of the abovementioned “family member" which member will be appointed as determined in paragraph 6.
2. The Board shall elect a chairman, a secretary and a treasurer among its members.
(...)
5. To the contrary of what is said in paragraph 1 of this article the first members shall before the end of the year nineteenhundred and ninety-two appoint the following members of the Board.

Said following members shall in due course and within one month after their appointment recommend a new following member of the Board which recommendation must be approved by the Board with all votes cast in a meeting in which all other members of the Board are present or represented and which decision has been written in the minutes and has been signed by all other members of the Board. The recommendation of a following member may later be changed, which recommendation must be approved by the Board as determined in this paragraph.

If the Board decides to extend the Board, it will appoint one member, who must recommend a following member as determined in this paragraph.

6. To the contrary of what is determined in this article the A family - by which is meant the incorporator and his descendants - has the right to appoint one member, the “family member" of the Board. On request of the A family the chairman decides to extend the number of members of the Board by one member from three to four or from four to five.

The family will appoint the new “family member", but the family will only have the right to appoint this member if the family can agree on one candidate. For a “family member" a following member will not have to be appointed. When the membership terminates the family is entitled to appoint a new “family member" in accordance with the above provisions.

Tasks of the Board
Article 6
1. The Board is charged with the administration of the foundation.
Each member of the Board is bound towards the foundation duly to accomplish the tasks imposed upon him.
2. The Board is authorized to execute all legal acts including - on condition the resolution concerned is passed with the consent of all members of the Board - the conclusion of agreements for the purchase, disposal or encumbrance of goods to be registered or the conclusion of agreements whereby the foundation binds itself as a guarantor or several co-debtor, guarantees a party against a third party or binds itself to issue security for a debt of a third party.
(...)

Board meetings
Article 7
(...)
5. In the Board meetings all members shall have one vote.
(...)

Representation
Article 8
Without prejudice to the statutory power of representation of the Board the foundation shall be represented judicially and extrajudicially by the chairman, acting jointly with another member of the Board, also in the event of the execution of legal acts, as referred to in article 6, paragraph 2.

Termination Board Membership
Article 9
1. The Board membership shall terminate besides dismissal by court in the cases provided in article 298, paragraph 1, book 2 of the Civil Code:
a. by the death of the member of the Board;
b. by notice given by the member of the Board;
c. by dismissal of the member by the Board;
d. by reaching the age of seventy.
2. What is said in paragraph 1 sub c and d this article will not be applicable in the end in this
deed appointed Mr. B, Mr. A and Mrs. C.
(...)

Amendment of the articles of association
Article 10
1. The Board is authorized to amend the articles of association, with exemption of article 2, paragraph 3, which paragraph 3 can never be changed.
2. Resolutions aiming at amendment of the articles of association can only be passed by a majority of at least two/third parts of the number of votes cast in a Board meeting in which at least two/third parts of the number of members of the Board are present or represented.
(...)

Dissolution and liquidation
Article 13
1. The foundation can only be dissolved by district court in cases determined in the law.
(...)
5. A possible credit balance of the foundation's capital after payment of the debtors, shall be allocated by the liquidators for an object as much as possible in accordance with the objects of the foundation or for another idealistic or social purpose to be determined by the liquiddators; such balance shall be assigned to the body (bodies) or person(s) concerned.
(...)"

Vedtægterne blev ændret i 1994, i hvilken forbindelse aldersgrænsen i artikel 9, stk. 1, litra d blev ændret fra 65 år til 70 år, ligesom fritagelsen i artikel 9, stk. 2 om at blive opsagt i bestyrelsen i henhold til artikel 9, stk. 1, litra c og d, nu også omfatter C.

Siden fondens stiftelse i 1992 har bestyrelsen udgjort A (chairman), B (treasurer) og C (member of the Board). Derudover har hvert af bestyrelsesmedlemmerne udpeget en suppleant, der består af en advokat og to erhvervsfolk.

På tidspunktet for fondens stiftelse var A bosat i England. Han flyttede i 2008 fra England til Y2, hvor han er bosiddende i dag. B og C har hele tiden været bosat i Danmark.

Udbytte deklareret i 2007 m.v.
Ved ekstraordinær generalforsamling i H3 Holding A/S den 15. september 2006 blev det besluttet at foretage kapitalnedsættelse med nom. 1.000.000 kr. B-aktier. Dette skete ved, at H1 Holding A/S solgte nom. 1.000.000 kr. aktier tilbage til H3 Holding A/S til kurs 7.005 eller 70.050.000 kr. Herefter har H1 Holding A/S den nuværende ejerandel på 66,6 pct. af kapitalen. Beløbet er debiteret på en mellemregning med H4 A/S, der er et datterselskab af H3 Holding A/S.

Den 24. maj 2007 deklarerede H1 Holding A/S 61.000.000 kr. i udbytte til H2. Betalingen af udbyttet blev debiteret på skyldigt udbytte og krediteret på mellemregningen med H4 A/S. Der er ikke indeholdt kildeskat af udbyttet.

SKAT har modtaget årsrapporter for 2007 og 2008 for H2. På side 2 i årsrapporten for 2007 har revisor bl.a. anført følgende:

"GeneralFoundation
H2 was founded on 3 February 1992.The foundation was established for an indefinite period of time. The financial year-end is 31 December. The objects of the foundation are to participate in, to finance and administer companies, partnerships, business enterprises and other business undertakings.

Taxation
Since the foundation does not aim at making profit, the foundation is exempt of corporation tax."

Regnskabsmæssigt udgør aktiverne pr. 31. december 2007 aktierne i H1 Holding A/S (indre værdi 53,3 mio. kr.), aktier i H5. (indre værdi 67,4 mio. kr.) og bankindestående m.v. (3,3 mio. kr.). Regnskabet er aflagt i danske kroner. Udbyttet på 61.000.000 kr. er bogført som en indtægt i 2007. Ifølge regnskaberne for 2006-2008 er der ikke foretaget uddelinger for disse år.

SKATs afgørelse
Reglerne for indeholdelse af kildeskat på aktieudbytte fremgår af kildeskattelovens § 65. Bestemmelsen er ændret en række gange siden det omhandlede udbytte blev deklareret i 2007. Den affatning, som bestemmelsen havde i 2007, er gengivet i dagældende lovbekendtgørelse nr. 1086 af 14. november 2005 om opkrævning af indkomstskat samt kommunal og amtskommunal ejendomsværdiskat for personer m.v. (kildeskatteloven). Når der efterfølgende henvises til kildeskatteloven, menes der derfor den affatning, som bestemmelsen havde i lovbekendtgørelsen fra 2005.

Af dagældende kildeskattelovs § 65, stk. 1, 1. pkt. fremgik det, at der skulle indeholdes 28 pct. i kildeskat på aktieudbytte, medmindre andet var fastsat i medfør af stk. 4 eller fulgte af stk. 5-8. Stk. 6-8 er ikke relevante for denne sag.

Af stk. 4, 3. pkt. fremgik det, at § 65 C, stk. 2 fandt tilsvarende anvendelse vedrørende indeholdelse af udbytteskat.

Af § 65 C, stk. 2 fremgik det, at SKAT kan fastsætte regler for, at der slet ikke skal indeholdes kildeskat eller der skal indeholdes kildeskat med en lavere sats, hvis det i en dobbeltbeskatningsoverenskomst er aftalt, at kildelandet (her Danmark) ikke kan beskatte eller kun kan beskatte med en lavere sats end hvad der er hjemmel til i intern ret.

SKAT har fastsat de nærmere regler herfor ved bekendtgørelse nr. 1442 af 20. december 2005 om indeholdelse af udbytteskat og royaltyskat. Af bekendtgørelsens § 1, stk. 1 fremgår det, at for bl.a. skattepligtige udbyttemodtagere omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra f (i dag nr. 6 i stedet for litra f), som dokumenterer at være hjemmehørende i en stat, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, nedsættes indeholdelsesprocenten eller bortfalder indeholdelsen af udbytteskat i overensstemmelse med overenskomstens bestemmelser. A var i 2007 skattepligtig til Storbritannien. I henhold til artikel 10, stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Storbritannien kan Danmark indeholde 15 pct. i udbytteskat.

Hvis det lægges til grund, at A var modtager af udbyttet, er denne begrænset skattepligtig heraf, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6. I givet fald skal der indeholdes 15 pct. i udbytteskat.

Af kildeskattelovens § 65, stk. 5 fremgik det, at der ikke skulle indeholdes udbytteskat af udbytte, som et selskab, der var hjemmehørende i udlandet, modtog fra et selskab, der var hjemmehørende her i landet, når det pågældende udbytte ikke var omfattet af skattepligten, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c omhandler begrænset skattepligt af aktieudbytte til (som i denne sag) juridiske personer i udlandet.

Bestemmelsen er ændret en række gange siden det omhandlede udbytte blev deklareret i 2007. Den affatning, som bestemmelsen havde i 2007, er gengivet i dagældende Lovbekendtgørelse nr. 1037 af 24. august 2007 om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. (selskabsskatteloven). Når der efterfølgende henvises til selskabsskatteloven, menes der derfor den affatning, som bestemmelsen havde i lovbekendtgørelsen fra 2007.

Af dagældende selskabsskattelovs § 2, stk. 1, litra c, 1. pkt. fremgik det, at der som udgangspunkt var begrænset skattepligt af udbytter til udenlandske selskaber og foreninger, der havde hjemsted i udlandet. Af 3. og 4. pkt. fremgik det, at skattepligten ikke omfattede udbytte til selskaber, der som her i 2007 ejede mindst 15 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet i mindst et år. Der er dog en betingelse, at beskatningen af udbyttet skulle frafaldes eller nedsættes efter moder/datterselskabsdirektivet (90/435/EØF) eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med det land, hvor moderselskabet var hjemmehørende.

Danmark har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Holland og i henhold til artikel 10 kan kildelandet ikke beskatte udbytte, når modtageren som her er et selskab, der ejer mere end 10 % pct. af aktiekapitalen. Således foreligger der ikke begrænset skattepligt på udbyttet til H2.

Hvis udbyttet skattemæssigt skal henføres til H2, skal der således ikke indeholdes udbytteskat. Hvis udbyttet skattemæssigt skal henføres til A, skal der derimod indeholdes 15 pct. i udbytteskat.

Hvem udbyttet skattemæssigt skal henføres til, afhænger af den skattemæssige klassifikation af fonden, hvilket der er taget stilling umiddelbart nedenfor.

Skattemæssig kvalifikation af fonden
H2 er en gyldig oprettet fond efter hollandske regler. Der er således ingen tvivl om, at H2 betragtes som selvstændig i civilretlig henseende i Danmark.

Derimod finder SKAT ikke, at H2 skatteretligt skal betragtes som et selvstændigt skattesubjekt. Retsvirkningerne heraf er, at aktierne i H1 Holding A/S i skattemæssigt henseende fortsat anses for at tilhøre A.

Den skattemæssige kvalifikation af udenlandske fonde fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis. Reglerne herunder praksis på området er beskrevet i Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit C.B.2.15.2.

I brev af 23. marts 2012 anfører statsautoriseret revisor EN fra revisionsfirmaet R1, at H2 er en gyldig oprettet fond efter hollandske regler og der heri også er krav om definitiv og endelig udskillelse fra stifterens formue.

SKAT finder ikke, at dette er tilstrækkeligt for, at fonden også kan anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt efter danske skatteregler. Den skattemæssige kvalifikation foretages således udelukkende på baggrund af de danske skatteregler. Det er i den forbindelse det sædvanlige udgangspunkt, at i Danmark gælder dansk skatteret og når der bortses fra EU-ret, har anden ret hverken forrang eller virker udfyldende i forhold til dansk ret. Selvom H2 opfylder betingelserne for at være et selvstændigt skattesubjekt i Holland, betyder dette derfor nødvendigvis ikke, at tilsvarende gælder i Danmark.

For at en udenlandsk fond skattemæssigt kan anerkendes som en fond efter dansk skatteret, er der to hovedbetingelser, der begge skal være opfyldt:

  • Kapitalen (her aktierne i H1 Holding A/S) skal være udskilt definitivt fra stifterens/indskyderens formuesfære.

  • Kapitalen skal være udskilt effektivt fra stifterens/indskyderens formuesfære.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital.

Ved vurderingen af, om betingelserne er opfyldte, ser man både på det formelle grundlag, det vil sige lovgivningen i landet, hvor fonden er hjemmehørende, og fondens vedtægter, men også på, om betingelserne reelt er opfyldte.

Beskrivelse af praksis:Østre Landsret dom af 14. januar 2005 (SKM2005.67.ØLR)
En fondskapital i Liechtenstein blev ikke anset for effektiv og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue. Herved var fonden ikke et selvstændigt skattesubjekt efter danske skatteregler, hvorfor stifteren skulle beskattes af fondens formue og indtægter.

Landsretten henså primært til

  • Fondens vedtægter åbnede mulighed for, at stifteren bevarede rådigheden over fondens formue.

  • Der ikke efter liechtensteinsk ret gælder et krav om effektiv udskillelse.

  • Stifterne de facto instruerede trustees om udbetalinger, hvilket blev efterkommet (var i strid med vedtægterne om, at trustee og ikke stifterne tegnede fonden).

Skatterådets bindende svar af 19. juni 2007 (SKM2007.504.SR)Sagen vedrørte, om en trust stiftet på Bahamas af en på stiftelsestidspunktet på Bahamas hjemmehørende udlandsdansker kunne betragtes som et selvstændigt skattesubjekt.

Følgende blev bl.a. anført:

"Hovedopgaven består således i at fastslå om, der har fundet en effektiv, reel og utilbagekaldelig overdragelse sted.

Herved forstås, at de til trusten overførte midler aldrig må kunne tilbageføres til stifteren eller dennes familie. Dette gælder såvel for så vidt angår fondens kapital, som afkastet af denne.

Midlerne skal være overført til trusten på en sådan måde, at stifteren såvel inter vivos som mortis causa er afskåret fra at råde over disse.

Ved vurderingen af, om der er sket en reel, effektiv og utilbagekaldelig udskillelse af stifterens formue er det endvidere afgørende, om der er en selvstændig bestyrelse, som en vigtig garanti for at en ny uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt.

og

Midler fra en trust kan tillige tilbageføres til stifteren ved uddelinger af afkastet.

Det er således antaget, at der ikke foreligger den nødvendige adskillelse, i det omfang trusten kan yde stifteren, stifterens ægtefælle og stifterens hjemmeboende børn under 18 år midler i form af:

  • legatportioner

  • lån, herunder lån mod sikkerhed

  • kaution, sikkerhedsstillelse m.v."

Skatterådet kom efter en konkret vurdering frem til, at trusten kunne betragtes som et selvstændigt skattesubjekt, da der har fundet en effektiv, reel og utilbagekaldelig overdragelse sted.
Skatterådet har også anvendt ovenstående kriterier i SKM2009.249.SR, SKM2009.474.SR, SKM2009.748.SR, SKM2010.211.SR, SKM2011.75.SR, SKM2011.76.SR, SKM2011.740.SR og SKM2011.835.SR.

Byrets dom af 28. september 2010 (SKM2010.675.BR)A havde indskudt aktier i tre trusts oprettet af A´s moder. Spørgsmålet var, om der var tale om en effektiv, reel og uigenkaldelig udskillelse af aktierne fra A´s øvrige formue. Dette var ikke tilfældet.

Der var henset til, at A var indsat som "individual trustee". Derudover var der indsat en "corporate trustee", der var en bank. A kunne imidlertid erstatte denne med et andet pengeinstitut. Derudover var der lagt vægt på, at de begunstigede i trusten var A´s børn. Der kunne udbetales til disse, medens de var hjemmeboende og under 18 år.

Praksis har således fastslået, at følgende betingelser i hvert fald skal være opfyldte:

  • De overførte midler må aldrig kunne føres tilbage til stifteren eller dennes familie. Dette gælder såvel for så vidt angår fondens kapital, som afkastet af denne.

  • Midlerne skal være overført til fonden på en sådan måde, at stifteren såvel inter vivos (i levende live) som mortis causa (ved testamente) er afskåret fra at råde over disse.

  • Der skal være en selvstændig bestyrelse som en vigtig garanti for, at en ny uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt.

  • Stifteren/indskyderen, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18 år må ikke være begunstigede.

SKAT finder ikke, at aktierne i H1 Holding A/S effektivt er udskilt fra A's formuesfære.

Der er herved lagt vægt på, at der ikke er en selvstændig ledelse i H2. Således har bestyrelsen siden fondens stiftelse bestået af A og dennes forældre B og C.

Bestyrelsen tegner og leder fonden i enhver henseende, jf. vedtægternes artikel 6, stk. 2.

I vedtægterne er det sikret, at den nuværende bestyrelse vil have flertal, selvom bestyrelsen vælges udvidet. Således fremgår det af artikel 5, stk. 1, at bestyrelsen maksimalt kan bestå af 5 personer. Et flertal af bestyrelsen kan opsige andre bestyrelsesmedlemmer, jf. artikel 9, stk. 1, litra c. B, A og C er derimod sikret mod at kunne blive opsagt på tilsvarende vis, da artikel 9, stk. 1, litra c og d (aldersgrænse på 70 år) ikke gælder for dem, jf. artikel 9, stk. 2.

Således har fonden faktuelt alene været ledet af A og dennes forældre. Hvis bestyrelsen udvides, er det i vedtægterne desuden sikret, at disse 3 har den bestemmende indflydelse herunder mulighed for opsigelse af andre bestyrelsesmedlemmer. Det forhold, at der er udpeget suppleanter ændrer ikke herved alene fordi, at suppleanterne ikke er indtrådt i bestyrelsen.

På den baggrund anser SKAT det for utvivlsomt, at der ikke har været en selvstændig ledelse i H2.

Det er ikke tilstrækkeligt, at det er i strid med hollandsk ret eller vedtægterne at tilføre midler til stifteren. Formålet med kravet om en selvstændig og uafhængig ledelse er således, at den endelige og effektive udskillelse ikke blot er formel, men også reel.

Dette betyder, at H2 ikke skal klassificeres som et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret.

Hæftelse
Reglerne for hæftelse fremgår af kildeskattelovens afsnit VII.

Af kildeskattelovens § 69, stk. 1 fremgår det, at:

"Den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov."

På dette grundlag finder SKAT, at H1 Holding A/S hæfter for den manglende indeholdelse af kildeskat på 15 pct. af 61.000.000 kr., 9.150.000 kr.

Der er herved henset til, at direktøren og bestyrelsen i H1 Holding A/S er identisk med bestyrelsen i H2. Herved havde H1 Holding A/S kendskab til alle de faktiske forhold, som var relevante til vurderingen af, om H2 er et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret.

Ved vurderingen af, om der er udvist forsømmelighed er udgangspunktet, at ukendskab til retsreglerne ikke har betydning. Der er dog den modifikation hertil, at såfremt retstillingen på udbetalingstidspunktet var uafklaret eller der efterfølgende er sket praksisændring, kan dette spille ind ved vurderingen. Dette finder SKAT dog ikke er tilfældet i denne sag. Det har således været langvarig og fast praksis, at kapitalen skal være udskilt definitivt og effektivt for, at fonden kan anerkendes skattemæssigt.

Dette kan bl.a. ses ved den tidligere udgave af Ligningsvejledningen, hvor reglerne tidligere fremgik. Således fremgik følgende af Ligningsvejledningen 2006-4, afsnit S.H.14.3:

"Udenlandsk fond eller trust
Det er en betingelse, at indskuddet er foretaget i en udenlandsk stiftet eller oprettet fond eller trust. Som en fond anses et udenlandsk retssubjekt, der har samme karakteristika som en dansk fond. Dvs. at det er en betingelse, at der er tale om en selvejende og selvstændig juridisk enhed.

Afgrænsning
Afgrænsningen af, hvornår der foreligger en fond eller ej er overensstemmende med den fondsdefinition, som i øvrigt anvendes i Danmark, jf. nærmere afsnit S.H.2 og S.H.4."

Videre fremgik det af afsnit S.H.4.1:

"S.H.4.1 Udenlandske fonde
Som hovedregel indeholder fondsbeskatningsloven kun regler for beskatning af fonde og foreninger med hjemsted i Danmark. Fonde og foreninger med hjemsted i udlandet (herunder Færøerne og Grønland) vil, såfremt de har aktiviteter i Danmark, være begrænset skattepligtige af disse aktiviteter efter reglerne i SEL § 2. For fondsdannelser med hjemsted i udlandet kan der være behov for en skattemæssig stillingtagen til, om fondsdannelsen - med hensyn til formuens udskillelse og bestyrelse m.v. - opfylder betingelserne for at kunne anses for et i forhold til stifteren selvstændigt retssubjekt. En fond oprettet i udlandet, der ikke opfylder samme krav som danske fonde med hensyn til fondskapitalens effektive udskillelse fra stifterens formue, kan ikke forventes godkendt. Dette bevirker, at fondskapitalen samt renteafkastet heraf vil blive henført til fortsat beskatning hos stifteren."

I betænkning om fonde nr. 970/1982 fremgår det endvidere af kapitel III, afsnit I, punkt 4:

"Fundamentalt er kravet om en effektiv uigenkaldelig udskillelse af fondens kapital fra stifterens formue. Dette indebærer, at kapitalen ikke kan tilbageføres til stifteren eller hans familie. Fonde, der medfører en selvbåndlæggelse eller reelt tilsigter en sådan, kan derfor ikke anerkendes som selvstændige retssubjekter."

SKAT finder således ikke, at H1 Holding A/S har godtgjort, at der ikke er udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde udbytteskat.

Herefter hæfter H1 Holding A/S for den manglende indeholdelse.

Sammenfattende er det SKATs opfattelse, at fonden ikke skattemæssigt kan klassificeres som et selvstændigt skattesubjekt.

Dette betyder, at stifteren af fonden/indskyderen af aktierne i fonden - A - skattemæssigt anses for at have modtaget udbyttet. Denne er begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6. I henhold til artikel 10, stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Storbritannien kan Danmark indeholde 15 pct. i udbytteskat.

Derfor skal der indeholdes 15 pct. i udbytteskat.

H1 Holding A/S hæfter for den skyldige udbytteskat.

SKAT har videre anført:
Betaling af kildeskat og mulighed for henstand
Kildeskatten udgør 9.150.000 kr. Derudover udgør tilskrevne renter heraf 5.233.800 kr. Dette giver i alt 14.838.800 kr. Der vedlægges et kontoudtog, hvor beløbet er opgjort samt et giroindbetalingskort. Beløbet skal være betalt senest den 23. maj 2012.

I kontoudtoget er der fejlagtigt angivet et tilsvarsgebyr på 65 kr. Som det ses, er beløbet tilbageført på samme kontoudtog, så det ikke kommer til opkrævning. På girokortet er der fejlagtigt angivet en betalingsdato til den 16. maj 2012. Den korrekte seneste betalingsdato er som anført ovenfor den 23. maj 2012.

Hvis der klages over afgørelsen til Landsskatteretten, kan der i henhold til skatteforvaltningslovens § 51 gives henstand med betalingen af kildeskatten og renterne. Ansøgning om henstand skal sendes hertil. Henstand kan først gives, når Landsskatteretten har modtaget klagen. Hvis der søges som henstand, vil SKAT give dette uden krav om sikkerhedsstillelse.

Hvis selskabet ikke ønsker at betale kildeskatten, er der derfor vigtigt, at Landsskatteretten senest den 23. maj 2012 har modtaget klagen og SKAT senest samme dato har modtaget en anmodning om henstand.

Hvis det ikke inden denne dato kan nås at lave en fyldestgørende klageskrivelse, kan der indgives en foreløbig klage til Landsskatteretten.

SKAT har endvidere anført:
Henstandsbeløbet skal forrentes, jf. skatteforvaltningslovens § 51, stk. 6. Dette betyder altså, at såfremt der gives henstand, vil der ske yderligere forrentning fra juni 2012. Hvis selskabet får medhold ved Landsskatteretten bortfalder såvel kildeskattebeløbet på 9.150.000 kr. og renterne.

Det er vigtigt, at selskabet inden den givne frist enten betaler beløbet eller klager til Landsskatteretten og samtidig søger om henstand. Hvis dette ikke sker, er SKAT nødt til kort tid derefter at sikre sit krav mod forældelse. Dette kan kun ske ved, at SKAT foretager udlægsforretning. Hvis selskabet vælger at betale beløbet, medfører dette ikke en anerkendelse af kravet. Hvis selskabet senere får medhold ved Landsskatteretten, vil beløbet inklusiv renterne og med tillæg af efterfølgende renter blive tilbagebetalt til selskabet.

Endelig har SKAT anført sædvanlig klagevejledning til Landsskatteretten, idet det blandt andet anføres, at Landsskatteretten skal have selskabets klage senest tre måneder efter den dag, hvor selskabet får denne afgørelse.

Selskabets påstand og argumenter
Repræsentanten har på vegne af selskabet nedlagt principal påstand om, at SKATs afgørelse ændres, således, at selskabet ikke er pligtig til at indeholde kildeskat på aktieudbytte. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at Selskabet ikke hæfter for kravets betaling, og mere subsidiært, at kravet er forældet.

Til støtte for den principale påstand har repræsentanten gjort gældende, at den af SKAT tidligere påståede mulighed for en vedtægtsændring, der kunne åbne op for at midler kunne tilflyde stifteren, ikke er korrekt, da en sådan vedtægtsændring efter hollandsk ret vil være en nullitet, jf. dokumentation fra et hollandsk advokatfirma med speciale i de fondsretlige regler.

Da fonden blev stiftet i 1992 opfyldte den, efter repræsentantens opfattelse, kravet til et selvstændigt skatteobjekt. Repræsentanten har citeret fra professor Thøger Nielsens artikel i 1989:

"Det konstateres, at den danske lovgivning om fonde ikke har ændret den hidtidige retstilstand med hensyn til anerkendelse, og desuden at trustinstituttet, der nærmere beskrives, principielt afviger fra fondsproblematikken ved slet ikke at bygge på forudsætningen om tilvejebringelse af en juridisk person. I begge tilfælde er det formueafgivelsens definitive og utilbagekaldelige karakterer, som er den afgørende forudsætning for at tillægge dispositionen skattemæssig virkning, medens spørgsmålet om den beskatning, formuen og dens afkast bliver undergivet efter overføringen, er irrelevant, medmindre der foreligger udtrykkelig lovhjemmel for det modsatte."

Efter repræsentantens opfattelse går SKAT galt i byen med kravet om, at stifteren ikke må have rådighed over den udskilte kapital. Der findes næppe en eneste familiefond, hvor familien ikke har magten over fondsformuen, med mindre det er tilrettelagt i vedtægterne, f.eks. aktieposten i X A/S må ingensinde afstås.

Fondens hovedaktiv (aktier i H1 Holding A/S) vil da helt naturlig være forsynet med en bestyrelse, hvor familien er velrepræsenteret.

Det forhold, at der ikke er den mindste tvivl om den definitive udskillelse, endda omfattende en eventuel kommende ægtefælle, gør, at fonden er et selvstændigt skattesubjekt.

Med hensyn til det forhold, om fonden kan karakteriseres som et selvstændigt skattesubjekt, har repræsentanten fremlagt TfS1994.605, idet det af repræsentanten er anført, at man her lader fremmed ret spille ind. I nærværende sag har man omhyggeligt overholdt hollandsk fondsret og søgt den ekspertise, der skønnedes nødvendig, hvorfor kravet om selvstændighed må anses for opfyldt.

De af SKAT anførte afgørelser kan jo netop ikke bruges i nærværende sag, da stifteren ikke skal give samtykke til alle beslutninger og heller ikke har vetoret over for bestyrelsens beslutninger i modsætning til SKM2010.211.SR, jf. vedtægternes § 7, ifølge hvilken alle bestyrelsesmedlemmer har én stemme (7.5), og stifteren kan ikke udskifte et bestyrelsesmedlem (som i SKM2010.675.BR), jf. vedtægternes § 5.

Til støtte for den subsidiære påstand er det gjort gældende, at SKATs forsømmelighedspåstand kan tilbagevises, da det åbenbart ikke er så lige til, jf. det indledende afsnit, ligesom SKATs skiftende begrundelser indikerer det samme.

Til spørgsmålet om forsømmelighed/hæftelse har repræsentanten under henvisning til ovenstående og anledningen til fondsstiftelsen, nemlig opstart af virksomhed i Y3, anført, at man ikke kan anvende afgørelser baseret på kapitalfondes skatteplanlægning, og sætte lighedstegn mellem dem som bevidst prøver konstruktioner og en almindelig skatteyder, der af helt kommercielle grunde har stiftet en fond.

Repræsentanten mener således ikke, at H1 Holding ApS har udvist forsømmelighed og derfor ikke hæfter.

Repræsentanten har til støtte for den mere subsidiære påstand om at forholdet må anses forældet, anført følgende:

Repræsentanten har i den forbindelse fremlagt kvittering for indberetningerne vedrørende udbyttet, dateret i SKAT den 31. maj 2007.

Det fremgår af Karnovs Lovsamling følgende:

"Hvis det indeholdelsespligtige selskab ikke har angivet beløbet og/eller slet ikke har foretaget indeholdelse, vil forældelsesfristen normalt være suspenderet og først begynde at løbe på det tidspunkt, hvor skattemyndigheden på anden måde modtager tilstrækkelige oplysninger til at kunne gøre kravet gældende. I mange tilfælde vil det være nødvendigt at foretage yderligere undersøgelser, fordi modtagerne af udbytte, renter eller royalties er hjemmehørende i udlandet."

Ovennævnte betyder således, at der ikke kan ske suspension af fristen, når SKAT fra den 31. maj 2007 har haft alle oplysninger til at vurdere om det ville være nødvendigt at foretage yderligere undersøgelser.

Selskabet har ikke erkendt kravets eksistens, idet beløbet er betalt under protest, hvilket fremgår af SKATs afgørelse side 20, midt

"Hvis selskabet vælger at betale beløbet, medfører dette ikke en anerkendelse af kravet."

SKAT har heller ikke taget retslige skridt, hvorfor beløbet er forældet.

SKAT er endvidere af den fejlagtige opfattelse, at en henstandsanmodning automatisk giver udsættelse med forældelsen, men dette gælder jo også kun, hvis “skyldneren" ikke bestrider kravet.

For god ordens skyld skal nævnes, at skatteforvaltningslovens § 34a alene omfatter krav jf. § 26, 27, 31 og 32, men ikke de øvrige i § 11 hjemlede afledte krav. Forsøget på at afkorte klagefristen til ca. 14 dage i stedet for 3 måneder kunne ses som udslag af, at SKAT måske troede at kunne forhindre forældelsens indtræde.

Det forhold, at SKAT er kommet for sent med afbrydelsen af forældelsen, skal selvfølgelig ikke komme SKAT til gode, når de har haft alle nødvendige oplysninger i 5 år.

Med hensyn til påstanden om forældelse har repræsentanten anført, at der i SKATs vedlagte vejledning, side 22 øverst, er anført, at afbrydelse af forældelsen kan kun ske ved erkendelse eller retlige skridt.

Og side 23 øverst er anført:

Skyldner må ikke have indsigelser mod kravets eksistens eller størrelse.

Når betaling skete under protest den 21. maj 2012 er forældelsen ikke afbrudt, hvorfor dette sker den 11. juni 2012. SKAT har åbenbart ikke haft øje for, at fordringen stadig eksisterer, når der er betalt under protest.

SKATs udtalelse
Vedrørende spørgsmålet om, hvorvidt fonden kan betragtes som et selvstændigt skattesubjekt, har SKAT lagt afgørende vægt på, at der ikke er en selvstændig ledelse i fonden, da direktionen og bestyrelsen alene består af A og dennes forældre. Der er ikke noget til hinder for, at de omhandlede personer deltager i fondens ledelse, men det må i så fald være et krav, at der derudover er eksterne personer i ledelsen, der kan sikre, at fondens vedtægter og relevante lovkrav overholdes.

Der henvises til Skatterådets afgørelse af 26. januar 2010, offentliggjort ved SKM2010.211.SR, hvor følgende er fremført og tiltrådt af Skatterådet:

"Med effektiv menes, at fonden har en selvstændig ledelse i forhold til stifteren. Dette krav har hidtil været anset for opfyldt, hvis blot et medlem af bestyrelsen har indtaget en uvildig og uafhængig stilling, jf. Folketingstidende 1983/84 (2. saml.), tillæg A, sp. 3105.

Kravet om selvstændighed er derimod ikke opfyldt, såfremt stifteren skal give samtykke til alle beslutninger eller har generel vetoret over for bestyrelsens beslutninger."

Der henvises desuden til byretsdom af 28. september 2010, offentliggjort ved SKM2010.675.BR, hvor det blev tillagt vægt, at det uvildige bestyrelsesmedlem kunne udskiftes af stifteren. 

Herefter kan der efter SKATs opfattelse ikke herske tvivl om, at fonden ikke har haft en tilstrækkelig selvstændig ledelse i forhold til stifteren.

For så vidt angår spørgsmålet om hæftelse er det ikke korrekt, at SKAT har fremført skiftende begrundelser. SKAT havde misforstået nogle faktiske forhold omkring, hvem der var stifter og hvor stifter havde skattemæssigt hjemsted på udlodningstidspunktet. Dette har imidlertid ikke betydning for den skattemæssige kvalifikation af fonden, hvor SKAT hele tiden har lagt vægt på, at fonden ikke har en selvstændig ledelse.

SKAT har endvidere henvist til Vestre Landsrets dom af 11. juni 2012, offentliggjort ved SKM2012.375.VLR, hvor der blev lagt afgørende vægt på, om den indeholdelsespligtige var vidende om de faktiske omstændigheder, der begrundede, at der skulle indeholdes kildeskat. Selskabets individuelle retsvildfarelse kan således ikke lægges til grund.

I de afgørelser fra Skatterådet, som SKAT har henvist til og blev truffet fra 2009 og fremefter, indgår en beskrivelse af gældende praksis og dermed det retsgrundlag, som hele tiden har været gældende. Derfor måtte det generelt set også have stået klart ved udlodningen i 2007, at der var krav om selvstændig ledelse og dette ikke forelå, når ledelsen som her alene består af stifteren og dennes forældre. Således hæfter Selskabet for den manglende indeholdelse af kildeskat.

SKAT har endvidere anført, at udbyttet, der blev deklareret den 24. maj 2007, i henhold til opkrævningslovens § 2, stk. 2 og 3 skulle have været betalt senest den 11. juni 2007 (den 10. juni 2007 var en søndag). Kravet blev derfor forældet den 11. juni 2012, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1 og kildeskattelovens § 65 A. Selskabet har indbetalt kravet inkl. renter den 21. maj 2012, altså inden kravet blev forældet.

Alene af den grund har SKAT ikke en fordring, der formueretlig er forældet.

Det er endvidere vedrørende det forhold, at beløbet blev indbetalt "under protest", anført, at det ikke ændrer ved, at SKAT ikke længere havde en fordring den 11. juni 2012.

Denne form for forbehold viser, at indbetalingen ikke kan betragtes som en bindende anerkendelse af, at fordringshaveren har ret i sit krav. Men det ændrer ikke på, at fordringen er blevet opfyldt og dermed er ophørt med at eksistere i den forstand, at den oprindelige fordringshaver ikke længere har et krav på opfyldelse af et krav.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Sagen omhandler Selskabets indeholdelse af udbytteskat i henhold til dagældende kildeskattelov, lovbekendtgørelse nr. 1086 af 14. november 2005, § 65, i relation til Selskabets udlodning af udbytte, 61 mio. kr., til den hollandske fond, H2, deklareret den 24. maj 2007, herunder Selskabets hæftelse efter kildeskattelovens § 69, stk. 1. 

Det fremgår af dagældende kildeskattelovs § 65, stk. 1, at

"I forbindelse med enhver vedtagelse eller beslutning om udbetaling eller godskrivning af udbytte af aktier eller andele i selskaber eller foreninger m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2, 2 e, 2 h, 4 og 5 a, skal vedkommende selskab eller forening m.v. indeholde 27 pct. af det samlede udbytte, medmindre andet er fastsat i medfør af stk. 3 eller følger af stk. 4-6. (...)"

Af dagældende kildeskattelovs § 65, stk. 4 fremgik det, at

"Der indeholdes ikke udbytteskat i udbytte, som et selskab, der er hjemmehørende i udlandet, modtager fra et selskab, der er hjemmehørende her i landet, når det pågældende udbytte ikke er omfattet af skattepligten, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c."

Afgørende for Selskabets indeholdelsespligt er, hvorvidt H2 i forhold til de danske skatteregler kan anses som et selvstændigt skattesubjekt. Det er i henhold til praksis en forudsætning herfor, at midlerne i fonden definitivt og effektivt er udskilt fra stifterens formuesfære. Stifteren må således ikke have mulighed for at tilbagekalde trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære, ligesom stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital.

Det fremgår af sagen, at fondens bestyrelse siden stiftelsen i 1992 har bestået af A som bestyrelsesformand, og dennes forældre, B og C, som henholdsvis treasurer og bestyrelsesmedlem. Fonden tegnes i henhold til vedtægternes art. 8 af bestyrelsesformanden sammen med et andet bestyrelsesmedlem. Suppleanter er ikke indtrådt i bestyrelsen. Fonden ledes således uden deltagelse af tredjemænd, således, at der ikke er en selvstændig ledelse i fonden i relation til stifteren, A.

Landsskatteretten finder det på denne baggrund godtgjort, at der ikke er sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af fondskapitalen fra stifterens formue, hvorfor det er med rette, at fonden ikke er tillagt dansk skattesubjektivitet.

Det må herefter i forhold til danske skatteregler lægges til grund, at A var modtager af udbyttet, idet fonden må anses som transparent. A er begrænset skattepligtig af udbyttet, jf. dagældende kildeskattelovs § 2, stk. 1, litra f.

Af dagældende kildeskattelov § 65 C, stk. 2, fremgik det, at SKAT kan fastsætte regler for, at der slet ikke skal indeholdes kildeskat eller at der skal indeholdes kildeskat med en lavere sats, hvis det i en dobbeltbeskatningsoverenskomst er aftalt, at kildelandet ikke kan beskatte eller kun kan beskatte med en lavere sats end hvad der er hjemmel til i intern ret. Dette er sket ved bekendtgørelse nr. 1442 af 20. december 2005 om indeholdelse af udbytteskat og royaltyskat. Af bekendtgørelsens § 1, stk. 1, fremgår, at for blandt andet skattepligtige udbyttemodtagere, omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra f, som dokumenterer at være hjemmehørende i en stat, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst, nedsættes indeholdelsesprocenten eller bortfalder indeholdelsen af udbytteskat i overensstemmelse med overenskomstens bestemmelser.

Når henses til, at A var bosat i England i 2007, skal der i henhold til dobbeltbeskatningsaftale mellem Danmark og Storbritannien, art. 10, stk. 1, indeholdes 15 pct. i udbytteskat.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at Selskabet med rette er anset som indeholdelsespligtig af udbytteskat i henhold til kildeskattelovens § 65.

For så vidt angår spørgsmålet om hæftelse, fremgår det af kildeskattelovens § 69, stk. 1, at

"Den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov."

Det afgørende er i denne forbindelse, om den indeholdelsespligtige var vidende om de faktiske omstændigheder, der begrundede, at der skulle indeholdes kildeskat, jf. SKM2012.375.VLR.

Da selskabet må anses at have været vidende om de faktiske omstændigheder omkring udbytteudlodningen, finder Landsskatteretten det ikke godtgjort, at Selskabet ikke har udvist forsømmelighed ved manglende indeholdelse af udbytteskat, hvorfor Selskabet hæfter for beløbets betaling i henhold til kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Formalitet
Skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 om ansættelsesfrister finder ikke anvendelse, idet der er tale om selskabets pligt til at indeholde udbytteskat og hæftelse herfor, og ikke en skatteansættelse af Selskabet. Det er herefter de almindelige forældelsesregler efter forældelsesloven, der finder anvendelse.

Det fremgår af Lov om forældelse af fordringer (forældelsesloven), lov nr. 522 af 6. juni 2007, § 29, at loven trådte i kraft den 1. januar 2008. Loven ophævede fra dens ikrafttræden Danske Lov 5-14-4 og lov nr. 274 af 22. december 1908 for forældelse af visse fordringer, jf. forældelseslovens § 29, stk. 2. Der blev indført en overgangsordning, jf. forældelseslovens § 30, stk. 1, hvorefter loven også finder anvendelse på tidligere stiftede fordringer, som ikke inden ikrafttrædelsesdagen er forældet efter de hidtil gældende regler.

I henhold til 1908-lovens § 1 gælder der for skattekrav en forældelsesfrist på 5 år. I henhold til lovens § 2 gælder det, at forældelsesfristen regnes fra det tidspunkt, hvor fordringen kan kræves betalt.

Det fremgår af opkrævningslovens § 1 og § 2, stk. 2, at angivelser vedrørende kildeskatteloven skal indgives til told- og skatteforvaltningen senest den 10. i den første måned efter udløbet af afregningsperioden. Afregningsperioden er i henhold til opkrævningslovens § 2, stk. 1, kalendermåneden. Angivelsen skulle derfor være indgivet senest den 10. juni 2007. Denne dag var en søndag, hvorefter sidste rettidige angivelsesdag var mandag den 11. juni 2007, jf. opkrævningslovens § 2, stk. 3.

Det fremgår af opkrævningslovens § 2, stk. 4, at skatter og afgifter m.v. (tilsvaret) forfalder til betaling den 1. i den måned, hvor angivelsen skal indgives, og skal indbetales senest samtidig med angivelsesfristens udløb.

I henhold til 1908-loven forældes fordringen således den 11. juni 2012.

Da fordringen efter 1908-loven ikke var forældet ved forældelseslovens ikrafttræden den 1. januar 2008, finder forældelsesloven anvendelse, jf. forældelseslovens § 30, stk. 1.

Efter forældelseslovens § 3, stk. 1, gælder der en 3-årig forældelsesfrist, regnet fra det tidligste tidspunkt, fordringen kunne kræves opfyldt. I henhold til forældelsesloven forældes fordringen således som udgangspunkt den 11. juni 2010.

Det fremgår videre af overgangsbestemmelsen i forældelseslovens § 30, stk. 1, 2. pkt., at

"Forældelse indtræder dog tidligst den 1. januar 2011, medmindre fordringen inden dette tidspunkt ville være forældet såvel efter denne lovs bestemmelser som efter de hidtil gældende bestemmelser."

På baggrund af overgangsbestemmelsen i forældelseslovens § 30, stk. 1, anses fordringen på udbytteskat forældet den 1. januar 2011.

Ved lov nr. 1560 af 21. december 2010 er indsat kildeskattelovens § 67 A, hvorefter fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D. Det fremgår af lov nr. 1560 af 21. december 2010, § 7, stk. 1, at loven træder i kraft den 31. december 2010. Lovændringen er trådt i kraft inden tidspunktet for fordringens forældelse i henhold til overgangsbestemmelsen i forældelseslovens § 30, stk. 1, den 1. januar 2011. Fordringen forældes således i henhold til forældelsesloven 5 år fra det tidspunkt, SKAT kunne kræve fordringen opfyldt, dvs. den 11. juni 2012.

Selskabet har indfriet fordringen ved betaling den 21. maj 2012.

Af forældelseslovens § 1 fremgår det om lovens område, at

"Fordringer på penge eller andre ydelser forældes efter reglerne i denne lov, medmindre andet følger af særlige bestemmelser for forældelse i anden lov."

Når henses til, at fordringen er opfyldt fra Selskabets side ved betaling, består der herefter ingen fordring, der kan være genstand for forældelse efter forældelsesloven. Det forhold, at der er betalt under protest, anses ikke at medføre, at kravet fortsat består.

Kravet kan herefter ikke anses forældet.

SKATs afgørelse stadfæstes.